Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

ГОДОВОЙ ОТЧЕТ 2007 ГОД

Главная страница

Стр. 29
   (например, в форме процентов).
   
       Опыт     наших    аудиторских    проверок    показывает,    что
   организации-заимодавцы  оформляют  беспроцентные  договора  займа и
   учитывают   такие  займы  в  качестве  финансовых  вложений.  Такая
   позиция   неверна   в  связи  с  тем,  что  нарушаются  требования,
   выдвигаемые  ПБУ  19/02,  а  именно  беспроцентный заем не способен
   принести   организации  экономические  выгоды  (доход)  в  будущем.
   Поэтому  беспроцентные займы нельзя учитывать в качестве финансовых
   вложений,  их  следует  отражать  на  счете  76  <Расчеты с разными
   дебиторами и кредиторами>.
       В   бухгалтерском   учете   в   соответствии  с  Планом  счетов
   бухгалтерского  учета  для  обобщения  информации о предоставленных
   денежных  займах  другим  юридическим  и  физическим  лицам  (кроме
   работников  организации) предназначен счет 58 <Финансовые вложения>
   субсчет  58-3 <Предоставленные займы>. Предоставленные займы в виде
   покупки  векселей других организаций учитываются на указанном счете
   обособленно.
       Сумма  предоставленного  займа  отражается  по  дебету счета 58
   <Финансовые   вложения>  субсчет  58-3  <Предоставленные  займы>  в
   корреспонденции    со    счетом    51    <Расчетный   счет>,   если
   предоставляются    безналичные    денежные    средства,    или    в
   корреспонденции  со  счетом  50  <Касса>, если предоставленный заем
   выдается наличными деньгами.
       В    учете    предоставление    заемных    средств   отражается
   корреспонденцией счетов:
   
                         Корреспонденция счетов
                              Сумма, рублей
                           Содержание операции
   
                                  Дебет
                                 Кредит
   ___________________________________________________________________
   ___________________________________________________________________
   
                                  58-3
                                   51
                                  80000
   Перечислены денежные средства организации-заемщику
   
   
       В  соответствии  с  гражданским законодательством договор займа
   предполагает  уплату  заемщиком  процентов, за исключением случаев,
   когда  в  договоре займа прямо указано, что по договору проценты не
   уплачиваются.
       В  соответствии  с пунктом 34 ПБУ 19/02 (Приложение №68) доходы
   по  финансовым  вложениям  признаются  доходами  от  обычных  видов
   деятельности, либо прочими доходами в соответствии с ПБУ 9/99.
       В  соответствии  с  требованиями  пункта 4 ПБУ 9/99 (Приложение
   №64)  организация  должна  самостоятельно решить: отражать проценты
   по   финансовым  вложениям  в  составе  доходов  от  обычных  видов
   деятельности  или  в  составе  прочих  доходов и закрепить принятый
   вариант в учетной политике.
   
       В   соответствии  с  пунктом  12  ПБУ  9/99  (Приложение  №64),
   полученные  проценты  по  предоставленным займам признаются доходом
   при выполнении следующих условий:
       а) организация имеет право на получение процентов;
       б) сумма процентов может быть определена;
       в)  имеется  уверенность  в  том,  что  в результате конкретной
   операции произойдет увеличение экономических выгод организации.
       Уверенность   в  том,  что  в  результате  конкретной  операции
   произойдет  увеличение  экономических выгод, имеется в случае, если
   организация   получила   в   оплату   актив,  либо  при  отсутствии
   неопределенности  в  отношении  получения  актива.  Доходы  в  виде
   процентов,  получаемых  организацией-заимодавцем  за предоставление
   заемных  средств, определяются в бухгалтерском учете в соответствии
   с условиями договора.
       Если   для   организации-заимодавца  предоставление  займов  не
   является  основным  видом деятельности, то в соответствии с пунктом
   16    ПБУ   9/99   (Приложение   №64)   проценты,   получаемые   за
   предоставление   заемных   средств,  являются  прочими  доходами  и
   отражаются  на  счете  91  <Прочие  доходы  и расходы> субсчет 91-1
   <Прочие  доходы>.  Датой  признания  таких  доходов в бухгалтерском
   учете  организации-заимодавца  является  каждый  истекший  отчетный
   период.
       Операции    по   отражению   доходов   в   виде   процентов   у
   организации-заемщика,  отражаются  в  бухгалтерском учете следующим
   образом:
   
                         Корреспонденция счетов
                           Содержание операции
   
                                  Дебет
                                 Кредит
   ___________________________________________________________________
   
                                   51
                                   76
   Отражена сумма полученного дохода в виде процентов
   
                                   76
                                   91
   Сумма полученного дохода включена в состав прочих доходов
   
   
       В  налоговом  учете  доходы  в  виде  процентов,  полученных по
   договорам займа, относятся к внереализационным доходам.
       Для   целей  налогообложения  прибыли  по  договору  займа  при
   использовании  налогоплательщиком  метода  начисления,  а  также по
   иным  долговым  обязательствам,  срок  действия  которых приходится
   более  чем  на  один отчетный период, доход признается полученным и
   включается    в   состав   внереализационных   доходов   на   конец
   соответствующего  отчетного  периода  (пункт  6 статьи 250, пункт 6
   статьи  271  НК  РФ  (Приложение  №2)).  Также в случае прекращения
   действия  договора (погашения долгового обязательства) до истечения
   отчетного  периода  доход  признается  полученным  и  включается  в
   состав   соответствующих   доходов  на  дату  прекращения  действия
   договора (погашения долгового обязательства).
       Таким   образом,   доходом   в   налоговом   учете   признаются
   причитающиеся  к получению проценты по предоставленному займу в той
   же сумме и в тех же периодах, что и в бухгалтерском учете.
       Для  целей налогообложения прибыли признанные должником пени за
   нарушение    договорных    обязательств   учитываются   в   составе
   внереализационных  доходов  (пункт  3  статьи 250 НК РФ (Приложение
   №2))  на  дату  признания  их  должником  (пункт 4 статьи 271 НК РФ
   (Приложение №2)).
       Оказание  финансовых  услуг  по предоставлению займа в денежной
   форме  не  подлежит  обложению НДС (подпункт 15 пункта 3 статьи 149
   НК  РФ  (Приложение  №2)).  Следовательно, ни проценты, начисленные
   согласно  договору займа, ни проценты, начисленные в соответствии с
   требованиями    гражданского    законодательства,    не   формируют
   налогооблагаемую базу по НДС.
       Если   сумма  займа  выражена  в  условных  денежных  единицах,
   порядок  учета  доходов  в  виде процентов, полученных по договорам
   займа,   имеет   некоторые  особенности.  Отметим,  что  для  целей
   налогообложения  прибыли  суммовые разницы определены в пункте 11.1
   статьи  250 НК РФ (Приложение №2) и в подпункте 5.1 пункта 1 статьи
   265  НК  РФ  (Приложение  №2).  Исходя  из  этих норм разница между
   рублевой  оценкой  суммы  займа  на  дату получения и дату возврата
   денежных  средств  заимодавцу не подпадает под определение суммовой
   разницы.   Отрицательная   разница   по  таким  суммам  у  заемщика
   рассматривается  как  плата за пользование займом и учитывается для
   целей  налогообложения  прибыли.  В  случае,  когда  организация по
   договору    займа    получила    сумму    меньшую,   чем   передала
   займополучателю,  в  учете заимодавца будет числиться задолженность
   (в  отрицательной  разнице)  займополучателя,  списание  которой  в
   дальнейшем  не будет учитываться в составе расходов заимодавца. При
   этом  возникающие  у заимодавца положительные разницы учитываются в
   составе  внереализационных  доходов.  Об  этом  указано  и в Письме
   Минфина    Российской    Федерации   от   6   октября   2005   года
   №03-03-04/1/251 (Приложение №208).
       При  кассовом  методе  суммовые  разницы не учитываются в целях
   налогообложения  в  составе  доходов,  если  сумма займа выражена в
   условных  денежных  единицах  (пункт 5 статьи 273 НК РФ (Приложение
   №2)).
   
                СТРОКА 145 <ОТЛОЖЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ АКТИВЫ>
   
       По  строке <Отложенные налоговые активы> бухгалтерского баланса
   отражается  величина  отложенных  налоговых активов, определяемых в
   соответствии с ПБУ 18/02.
       Для  заполнения  показателя  по  строке используется остаток по
   дебету счета 09 <Отложенные налоговые активы>.
       Отложенный  налоговый  актив  - это та часть отложенного налога
   на   прибыль,  которая  должна  привести  к  уменьшению  налога  на
   прибыль,  подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в
   последующих отчетных периодах.
       Как   известно,  прибыль  в  бухгалтерском  и  налоговом  учете
   формируется  по-разному.  Это  приводит  к  тому, что сумма налога,
   исчисленного  с бухгалтерской прибыли отличается от суммы налога на
   прибыль, которую организация должна уплатить в бюджет.
       Но  в  бухгалтерском  учете  нужно  отразить  именно тот налог,
   который  был  исчислен  с прибыли, которая выведена в бухгалтерском
   учете.
       Кроме  этого,  в  бухгалтерском  учете  необходимо показать все
   разницы между этим условным налогом и реальным налогом на прибыль.
       Существуют  два  вида  разниц:  постоянные  разницы и временные
   разницы.
       Они в свою очередь приводят к возникновению таких величин, как:
       постоянные налоговые обязательства;
       отложенные налоговые активы;
       отложенные налоговые обязательства.
       Отложенные   налоговые  активы  формируются  при  возникновении
   вычитаемых  временных  разниц,  когда  сумма  налоговой  прибыли за
   отчетный  период  больше,  чем  прибыль  по  данным  бухгалтерского
   учета.
       Отложенные   налоговые  активы  определяются  как  произведение
   вычитаемых  временных  разниц,  возникших  в  отчетном  периоде, на
   ставку   налога   на  прибыль,  установленную  законодательством  о
   налогах и сборах, действующую на отчетную дату.
       В  соответствии  с  пунктом  11  ПБУ 18/02 вычитаемые временные
   разницы образуются в результате:
   
       <применения  разных  способов  расчета  амортизации  для  целей
   бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
       применения    разных    способов   признания   коммерческих   и
   управленческих   расходов   в  себестоимости  проданных  продукции,
   товаров,  работ,  услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского
   учета и целей налогообложения;
       излишне  уплаченного  налога,  сумма  которого  не возвращена в
   организацию,  а  принята к зачету при формировании налогооблагаемой
   прибыли   в  следующем  за  отчетным  или  в  последующих  отчетных
   периодах;
       убытка,   перенесенного  на  будущее,  не  использованного  для
   уменьшения  налога  на прибыль в отчетном периоде, но который будет
   принят  в  целях  налогообложения  в последующих отчетных периодах,
   если  иное  не предусмотрено законодательством Российской Федерации
   о налогах и сборах;
       применения,  в случае продажи объектов основных средств, разных
   правил   признания   для   целей   бухгалтерского   учета  и  целей
   налогообложения  остаточной  стоимости  объектов основных средств и
   расходов, связанных с их продажей;
       наличия  кредиторской  задолженности  за  приобретенные  товары
   (работы,  услуги)  при  использовании  кассового метода определения
   доходов   и   расходов   в   целях   налогообложения,   а  в  целях
   бухгалтерского    учета    -    исходя   из   допущения   временной
   определенности фактов хозяйственной деятельности;
       прочих аналогичных различий>.
   
       В  бухгалтерском учете отложенный налоговый актив отражается по
   дебету  счета  09  <Отложенные налоговые активы> и кредиту счета 68
   <Расчеты  по  налогам  и  сборам>  субсчет  <Расчеты  по  налогу на
   прибыль>.
       Впоследствии,  когда  расходы,  ранее списанные в бухгалтерском
   учете,   признаются   в  целях  налогообложения  прибыли,  величина
   отложенных  налоговых  активов  уменьшается. Это отражается записью
   по  дебету  счета 68 <Расчеты по налогам и сборам> субсчет <Расчеты
   по  налогу  на  прибыль>  и  кредиту счета 09 <Отложенные налоговые
   активы>.
       Пунктом    19   ПБУ   18/02   (Приложение   №57)   организациям
   предоставляется    право    отражать   в   балансе   сальдированную
   (свернутую)  сумму  отложенного  налогового  актива  и  отложенного
   налогового обязательства.
       Отражение  в  бухгалтерском  балансе сальдированной (свернутой)
   суммы   отложенного  налогового  актива  и  отложенного  налогового
   обязательства   возможно   при   одновременном   наличии  следующих
   условий:
       а)   наличие  в  организации  отложенных  налоговых  активов  и
   отложенных налоговых обязательств;
       б)   отложенные   налоговые   активы   и  отложенные  налоговые
   обязательства учитываются при расчете налога на прибыль.
       Для  этого  следует  определить  разницу  остатков по счетам 09
   <Отложенные   налоговые   активы>   и   77   <Отложенные  налоговые
   обязательства>.
       Если  остаток  по дебету счета 09 <Отложенные налоговые активы>
   больше   остатка   по   кредиту   счета  77  <Отложенные  налоговые
   обязательства>, то разница между ними отражается по строке 145.
       В    таком    случае,    строка   515   <Отложенные   налоговые
   обязательства> не включается в баланс.
       И  наоборот: если остаток по счету 77 больше, чем остаток счета
   09,  разница  между  ними  отражается  по  строке  515  <Отложенные
   налоговые  обязательства>.  В  этом  случае  в баланс не включается
   строка 145.
   
       Рассмотрим  ситуацию  по  применению ПБУ 18/02 в случае, если в
   бухгалтерском учете получена прибыль, а в налоговом убыток.
       Правила  формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия
   в  бухгалтерской  отчетности  информации  о  расчетах  по налогу на
   прибыль    для    организаций,    признаваемых    в   установленном
   законодательством  Российской Федерации порядке налогоплательщиками
   налога   на  прибыль  (кроме  кредитных,  страховых  организаций  и
   бюджетных  учреждений), а также определения взаимосвязи показателя,
   отражающего    прибыль    (убыток),    исчисленного    в   порядке,
   установленном   нормативными  правовыми  актами  по  бухгалтерскому
   учету  Российской  Федерации, и налоговой базы по налогу на прибыль
   за   отчетный   период,   рассчитанной   в  порядке,  установленном
   законодательством   Российской   Федерации   о   налогах  и  сборах
   установлены ПБУ 18/02.
       Если в бухгалтерском учете получена прибыль:
       В  соответствии  с  пунктом 20 ПБУ 18/02 (Приложение №57) сумма
   налога  на  прибыль,  определяемая  исходя из бухгалтерской прибыли
   (убытка)  и  отраженная  в  бухгалтерском учете независимо от суммы
   налогооблагаемой   прибыли  (убытка),  является  условным  расходом
   (условным доходом) по налогу на прибыль.
       Условный   расход   (условный   доход)  по  налогу  на  прибыль
   равняется  величине,  определяемой  как  произведение бухгалтерской
   прибыли,  сформированной  в  отчетном  периоде, на ставку налога на
   прибыль,  установленную  законодательством  Российской  Федерации о
   налогах и сборах и действующую на отчетную дату.
       В   бухгалтерском   учете  на  сумму  условного  расхода  будет
   сформирована  запись  по  дебету  счета  99  <Прибыли  и  убытки> и
   кредиту  счета 68 <Расчеты по налогам и сборам> субсчет <Расчеты по
   налогу на прибыль>.
       Если в налоговом учете получен убыток:
       Пунктом  8  статьи 274 НК РФ (Приложение №2) установлено, что в
   случае,  если  в  отчетном  (налоговом)  периоде налогоплательщиком
   получен    убыток   -   отрицательная   разница   между   доходами,
   определяемыми  в  соответствии  с  главой  25  НК  РФ, и расходами,
   учитываемыми  в  целях  налогообложения  в порядке, предусмотренном
   главой  25  НК  РФ, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая
   база признается равной нулю.
       В  соответствии  Планом счетов бухгалтерского учета (Приложение
   №49)  для  обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и
   сборам,  уплачиваемым  организацией,  предназначен счет 68 <Расчеты
   по  налогам  и  сборам>.  То  есть,  сальдо  по кредиту счета 68, в
   частности,   субсчет   <Расчеты  по  налогу  на  прибыль>  отражает
   задолженность  организации  по  налогу  на прибыль перед бюджетами.
   Если  налоговая  база  в текущем отчетном (налоговом) периоде равна
   нулю,  соответственно,  у организации не возникает задолженности по
   налогу  на  прибыль за соответствующий текущий (налоговый) период и
   сальдо  по  Кредиту счета 68 субсчет <Расчеты по налогу на прибыль>
   отсутствует.
       Статья  283  главы 25 НК РФ (Приложение №2) полученный убыток в
   целях  налогообложения  квалифицирует  как  убыток, перенесенный на
   будущее,  который  будет  уменьшать налогооблагаемую базу следующих
   отчетных периодов.
       Таким  образом,  сумма налога, исчисленная с налогового убытка,
   который  уменьшит  налог  на прибыль в будущих отчетных (налоговых)
   периодах,  отражается  в  бухгалтерском  учете  текущего  отчетного
   (налогового)  периода  по  Дебету  счета  09  <Отложенные налоговые
   активы>  и  Кредиту счета 68 субсчет <Расчеты по налогу на прибыль>
   (Письмо   Минфина   Российской  Федерации  от  14  июня  2003  года
   №16-00-14/219   <О   бухгалтерском  учете  расчетов  по  налогу  на
   прибыль> (Приложение №204)).
       Указанная  сумма налога, исчисленная с суммы налогового убытка,
   в   смысле   ПБУ   18/02  является  отложенным  налоговым  активом,
   исчисленным  с  суммы  вычитаемой  временной  разницы (пункт 14 ПБУ
   18/02 (Приложение №57)).
   
       Пример 36.
       Представим условия примера в виде таблицы.
   
                     По данным бухгалтерского учета
                       По данным налогового учета
   
   Доходы от продажи
                               800 000,00
   Доходы от реализации
                               800 000,00
   
   Расходы:
                               700 000,00
   Расходы:
                               830 000,00
   
   Амортизация основных средств (разные сроки полезного использования)
                               150 000,00
   Амортизация основных средств (разные сроки полезного использования)
                               100 000,00
   
   Расходы  будущих периодов (часть стоимости программного обеспечения
   (исходя  из  предполагаемого  срока  использования  -  24 мес. (200
   000,00 / 24 мес. )
                                8 000,00
   Расходы   на   приобретение   программного   обеспечения  (признаны
   единовременно,  так  как срок его использования правообладателем не
   установлен)
                               200 000,00
   
   Стоимость проданных товаров
                               300 000,00
   Стоимость реализованных товаров
                               300 000,00
   
   Расходы  по отплате труда персонала и сумма обязательных отчислений
   с указанных расходов
                               200 000,00
   Расходы  по отплате труда персонала и сумма обязательных отчислений
   с указанных расходов
                               200 000,00
   
   Транспортные расходы
                                30 000,00
   Транспортные расходы
                                30 000,00
   
   Расходы, не учитываемые при исчислении налога на прибыль
                                12 000,00
                                    -
   
   Прибыль:
                               100 000,00
   Убыток:
                                30 000,00
   
   
                         Корреспонденция счетов
                              Сумма, рублей
                           Содержание операции
   
                                  Дебет
                                 Кредит
   ___________________________________________________________________
   ___________________________________________________________________
   
                                  90-9
                                   99
                                 100 000
   Отражена  сумма  бухгалтерской  прибыли  (800  000 рублей - 700 000
   рублей)
   
                                   99
                                   68
                                 24 000
   Начислен  условный  расход  по  налогу на прибыль (100 000 рублей х
   24%)
   
                                   99
                                   68
                                  2 880
   Отражена  сумма постоянного налогового обязательства (12 000 рублей
   х 24%)
   
                                   09
                                   68
                                 12 000
   Отражен  отложенный  налоговый  актив  возникший  из-за  разницы  в
   суммах  начисленной  амортизации ((150 000 рублей - 100 000 рублей)
   х 24%)
   
                                   68
                                   77
                                 46 080
   Отражена  сумма  отложенного  налогового обязательства, возникшая в
   результате  разного признания расходов на приобретение программного
   обеспечения (200 000 рублей - 8 000 рублей) х 24%)
   
                                   09

Главная страница