Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

ГОДОВОЙ ОТЧЕТ 2007 ГОД

Главная страница

Стр. 69
       Окончание примера.
   
       Пример 118.
       Организацией  по  итогам деятельности за год был получен убыток
   500  рублей  по  данным как бухгалтерского, так и налогового учета.
   Налогооблагаемая   база   за  год  была  признана  равной  нулю,  а
   налоговый убыток 500 рублей перенесен на будущее.
       Расчеты  по  налогу  на  прибыль  по  итогам  за  год  отражены
   записями в бухгалтерском учете:
       Дебет 68 <Расчеты по налогам и сборам>
       Кредит 99 субсчет <Условный расход/доход по налогу на прибыль>
       -  120 рублей (500 х 24%) - отражен условный доход по налогу на
   прибыль, исчисленный с суммы убытка по данным бухучета;
       Дебет 09 <Отложенные налоговые активы>
       Кредит 68 <Расчеты по налогам и сборам>
       -  120  рублей  (500  х  24%)  -  начислена  сумма  отложенного
   налогового   актива,   исчисленного   с  суммы  налогового  убытка,
   полученного за год и перенесенного на будущее.
       В   результате  отражения  в  бухучете  отложенного  налогового
   актива,  исчисленного  с  суммы вычитаемой временной разницы в виде
   убытка,  перенесенного на будущее, на счете 68 образовалось нулевое
   сальдо.  Это  соответствует данным <убыточной> налоговой декларации
   по налогу на прибыль.
       Однако,  если  организация получила разные результаты по данным
   налогового  и  бухгалтерского учета, то при учете налогового убытка
   необходимо  исчислить  и  отразить в учете условный доход (расход),
   исходя  из  финансовых результатов по бухгалтерскому учету; сделать
   бухгалтерскую   запись  по  учету  отложенного  налогового  актива,
   образованного   из   суммы   налогового  убытка,  перенесенного  на
   будущее.  Затем при расхождении бухгалтерских и налоговых данных (в
   отличие  от  случая  совпадения  суммы  налогового и бухгалтерского
   убытка) следует еще учесть разницы, которые явились тому причиной.
       Окончание примера.
   
       Пример 119.
       По  итогам  года  организация  получила  налоговый убыток 1 000
   рублей.  По  данным бухгалтерского учета сформировался убыток 1 500
   рублей.  Расхождение  было  вызвано  тем,  что в налоговом учете не
   были  признаны сверхнормативные командировочные расходы 300 рублей;
   в   целях  налогообложения  не  была  учтена  материальная  помощь,
   выданная  сотруднику  организации,  800  рублей;  сумма начисленной
   амортизации  по  основным  средствам по данным бухгалтерского учета
   была  меньше  суммы  налоговой  амортизации  на  600  рублей. Итого
   разница 500 рублей (300 + 800 - 600).
       Выполняя  требования  ПБУ  18/02, организация расчеты по налогу
   на прибыль отразила в бухгалтерском учете записями:
   
                         Корреспонденция счетов
                              Сумма, рублей
                           Содержание операции
   
                                  Дебет
                                 Кредит
   ___________________________________________________________________
   ___________________________________________________________________
   
                                   68
         99 субсчет <Условный расход/доход по налогу на прибыль>
                                   360
   Отражен  условный  доход  по налогу на прибыль, исчисленный с суммы
   убытка по данным бухучета (1 500 х 24%)
   
             99 субсчет <Постоянные налоговые обязательства>
                                   68
                                   72
   Отражено  постоянное  налоговое  обязательство, исчисленное с суммы
   сверхнормативных  командировочных  расходов,  не признанных в целях
   налогообложения (300 х 24%)
   
             99 субсчет <Постоянные налоговые обязательства>
                68 субсчет <Расчеты по налогу на прибыль>
                                   192
   Отражено  постоянное  налоговое  обязательство, исчисленное с суммы
   материальной помощи, не учтенной в налоговом учете (800 х 24%)
   
                                   68
                                   77
                                   144
   Учтено  отложенное  налоговое  обязательство,  исчисленное  с суммы
   превышения  налоговой  амортизации  основных  средств над суммой их
   бухгалтерской амортизации (600 х 24%)
   
                                   09
                                   68
                                   240
   Начислена  сумма  отложенного  налогового  актива,  исчисленного  с
   суммы  налогового  убытка,  полученного  за  год и перенесенного на
   будущее (1 000 х 24%)
   
   
       В  результате  величина  дебетовых оборотов по счету 68 субсчет
   <Расчеты  по  налогу  на  прибыль> составила 504 рубля (360 + 144).
   Кредитовый  оборот  по этому счету также равен 504 рублям (72 + 192
   +  240). В итоге по счету 68 субсчет <Расчеты по налогу на прибыль>
   сформировалось    нулевое    сальдо,    что   означает   отсутствие
   обязательств  перед  бюджетом  по налогу на прибыль. Этот результат
   соответствует   нулевой   сумме   налога  на  прибыль,  отраженного
   организацией  в убыточной налоговой декларации по налогу на прибыль
   за год.
   
       Рассмотрим, порядок признания убытка прошлых лет.
       По  нормам  статьи  283  НК  РФ  (Приложение  №2)  организация,
   получившая  по  итогам  года  убыток,  вправе  признать его в целях
   налогообложения  (то  есть  погасить его за счет прибыли) в течение
   последующих  10  лет  (уменьшить налоговую базу текущего периода на
   убыток  либо  часть  убытка,  полученного в предыдущие годы). Сумма
   признаваемого  убытка  не  должна  превышать  30%  налогооблагаемой
   прибыли отчетного (налогового) периода.
       Признание  убытка,  полученного  в предыдущие годы, есть не что
   иное,  как  уменьшение  либо  полное погашение вычитаемой временной
   разницы,  которая  была  учтена  в регистрах бухгалтерского учета в
   момент  образования  данного  налогового убытка. Согласно пункту 17
   ПБУ  18/02  (Приложение  №57)  по  мере  уменьшения  (либо  полного
   погашения)  вычитаемых временных разниц уменьшаются (либо полностью
   погашаются)   отложенные  налоговые  активы,  образованные  с  этих
   разниц.  Следовательно,  в  момент  признания  убытка  прошлых  лет
   происходит  уменьшение отложенного налогового актива, образованного
   с  суммы  этого  убытка.  Причем уменьшаться отложенный актив будет
   пропорционально доле признаваемого убытка прошлых лет.
       Окончание примера.
   
       Пример 120.
       Организация,  получившая за год убыток, за I квартал следующего
   года   получила  прибыль  в  размере  2  400  рублей.  При  расчете
   налогооблагаемой  базы  по  налогу на прибыль она была уменьшена на
   сумму  убытка  за  предыдущий  год. Для этого был произведен расчет
   величины признаваемого убытка: 2 400 рублей х 30% = 720 рублей.
       При  погашении убытка в бухгалтерском учете отражено уменьшение
   суммы   отложенного   налогового   актива,  исчисленного  с  убытка
   прошлого года:
       Дебет 68 субсчет <Расчеты по налогу на прибыль>
       Кредит 09 <Отложенные налоговые активы>
       -   720  рублей  -  отражено  частичное  погашение  отложенного
   налогового актива, образованного с суммы убытка за прошлый год.
       Таким  образом,  в  налоговом  учете организации была уменьшена
   налоговая  база  на  часть  суммы убытка прошлых лет, что привело к
   уменьшению  налоговых  обязательств перед бюджетом. В бухгалтерском
   учете  также  было  отражено  уменьшение суммы налога на прибыль за
   счет суммы ранее сформированного налогового актива.
   
       Учитывая   выше   изложенное,   рассмотрим   порядок  отражения
   сформировавшегося   в  бухгалтерском  учете  организации  убытка  в
   соответствии с требованиями ПБУ 18/02.
   
       По  данным  учета  организации  за  2007  год организация имеет
   балансовый  убыток  в  размере  4  636 245 рублей. Так же по данным
   бухгалтерского учета нарастающим итогом за 2007 год определены:
       постоянное налоговое обязательство в сумме 39 898 рублей;
       отложенный налоговый актив в сумме 7 323 рубля;
       отложенное налоговое обязательство в сумме 41 381 рубль.
       В   бухгалтерском   учете   начисление   налога  на  прибыль  в
   соответствии   с   требованиями   ПБУ  18/02  будет  осуществляться
   следующим образом:
   
                         Корреспонденция счетов
                              Сумма, рублей
                           Содержание операций
   
                                  Дебет
                                 Кредит
   ___________________________________________________________________
   ___________________________________________________________________
   
                                   68
                                   99
                                1 112 699
   Начислен  условный  доход  по налогу на прибыль (4 636 245 рублей х
   24% = 1 112 699 рублей)
   
                                   99
                                   68
                                 39 898
   Начислено постоянное налоговое обязательство
   
                                   09
                                   68
                                  7 323
   Начислен отложенный налоговый актив
   
                                   68
                                   77
                                 41 381
   Начислено отложенное налоговое обязательство
   
                                   09
                                   68
                                1 103 859
   Начислен  отложенный  налоговый  актив  с  суммы налогового убытка,
   полученного за 2007 год и перенесенного на следующий год
   
   
       Примечание:
       Исходя  из представленных данных бухгалтерского учета по итогам
   2007  года,  можно  сказать,  что сумма убытка по данным налогового
   учета  за  2007  год  составляет  4  611 913 рублей. Следовательно,
   сумма   отложенного   налогового   актива,   начисленного  с  суммы
   налогового убытка, будет составлять 1 106 859 рублей:
       4 611 913 рублей х 24% = 1 106 859 рублей.
   
       Показатели   бухгалтерской   отчетности   Формы  №2  <Отчета  о
   прибылях и убытках> за 2005 год будут заполнены следующим образом:
   
                               Показатель
                           За отчетный период
                 За аналогичный период предыдущего года
   
                              Наименование
                                   Код
   ___________________________________________________________________
   ___________________________________________________________________
   
                                    1
                                    2
                                    3
                                    4
   
   Прибыль (убыток) до налогообложения
                                   140
                               (4 636 245)
   ___________________________________________________________________
   
   Отложенные  налоговые  активы  (7  323 рубля + 1 107 859 рублей = 1
   114 182 рубля)
                                   141
                                1 114 182
   ___________________________________________________________________
   
   Отложенные налоговые обязательства
                                   142
                                (41 381)
   ___________________________________________________________________
   
   Текущий налог на прибыль
                                   150
                                    -
   ___________________________________________________________________
   
   Чистая  прибыль  (убыток)  отчетного периода (-4 636 245 рублей + 1
   114 182 рубля - 41 381 рубль = -3 563 444 рубля)
                                   190
                               (3 563 444)
   ___________________________________________________________________
   
   Справочно!
   Постоянные налоговые обязательства (активы)
                                   200
                                 39 898
   ___________________________________________________________________
   
   
       Окончание примера.
   
                4.5.1. УЧЕТ РАСЧЕТОВ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ
   
       ПБУ  18/02  вступило  в  силу  с  1 января 2003 года. Названным
   положением  установлены  правила,  по которым в бухгалтерском учете
   следует  отражать расчеты с бюджетом по налогу на прибыль. Также на
   основании    этого    бухгалтерского    стандарта   можно   увязать
   бухгалтерскую  и  налоговую прибыль непосредственно в бухгалтерском
   учете.
       Существует  мнение,  что  ПБУ 18/02 было принято в дополнение к
   главе  25  <Налог  на  прибыль организаций> НК РФ, но согласиться с
   этим  мнением нельзя. ПБУ 18/02 принято в соответствии с Программой
   реформирования    бухгалтерского    учета    в    соответствии    с
   международными   стандартами  финансовой  отчетности,  утвержденной
   Постановлением  Правительства  Российской Федерации от 6 марта 1998
   года  №283.  В международной учетной практике требуется раскрытие в
   отчетности  не  только  суммы  налога  на прибыль, которая подлежит
   уплате  в  бюджет  за  отчетный  период,  но  и  тех сумм налоговых
   активов  и  обязательств,  которые могут привести к изменению суммы
   налога в будущих периодах.
       Первой   целью  является  определение  взаимосвязи  показателя,
   отражающего   прибыль   (убыток),   исчисленную  в  соответствии  с
   нормативными  актами  по  бухгалтерскому  учету и налоговой базы по
   налогу  на  прибыль, рассчитанной в соответствии с главой 25 НК РФ.
   Если    такая    взаимосвязь    будет    определена,   пользователи
   бухгалтерской  отчетности смогут понять, почему в некоторых случаях
   при  наличии  бухгалтерской  прибыли отсутствует налог на прибыль к
   уплате   в   бюджет   либо   почему   сумма  бухгалтерской  прибыли
   оказывается меньше величины суммы налога.
       Вторая  цель  заключается  в  отражении в бухгалтерском учете и
   отчетности   разницы  между  налогом  на  бухгалтерскую  прибыль  и
   налогом    на    прибыль    налогооблагаемую,    сформированную   в
   бухгалтерском   учете  и  отраженную  в  декларации  по  налогу  на
   прибыль.
       Третья цель - это отражение в бухгалтерском учете:
       налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет;
       налога на прибыль излишне уплаченного и (или) взысканного;
       произведенного зачета по налогу на прибыль;
       сумм,  способных  оказать влияние на величину налога на прибыль
   в  следующих  отчетных  периодах в соответствии с законодательством
   Российской Федерации.
   
       ПБУ  18/02  распространяется  только  на  те виды хозяйственной
   деятельности  (следовательно,  и  на  доходы и расходы, связанные с
   этими   видами  деятельности),  в  результате  которых  организация
   становится  налогоплательщиком  налога  на  прибыль. Таким образом,
   ПБУ   18/02  должно  применяться  всеми  организациями,  которые  в
   соответствии  с  законодательством  Российской  Федерации  являются
   плательщиками налога на прибыль.
       В  Письме  Минфина  Российской Федерации от 14 января 2004 года
   №16-00-14/7  <О  применении  негосударственными пенсионными фондами
   положения  по  бухгалтерскому  учету  <Учет  расчетов  по налогу на
   прибыль>    ПБУ    18/02>   сказано,   что   действие   ПБУ   18/02
   распространяется    не    только   на   коммерческие   организации,
   признаваемые   плательщиками   налога   на   прибыль,   но   и   на
   некоммерческие организации.
       Исключение  составляют  только кредитные, страховые и бюджетные
   учреждения.
       Положение  не будет применяться и организациями, перешедшими на
   уплату  единого  налога  на  вмененный  доход,  поскольку  согласно
   пункту  4  статьи  346.26  главы  26.3 НК РФ (Приложение №2) уплата
   организациями  единого  налога  предусматривает  их освобождение от
   обязанности  по  уплате  налога на прибыль организаций (в отношении
   прибыли,    полученной    от    предпринимательской   деятельности,
   облагаемой единым налогом).
       Не  применяют  ПБУ  18/02 и организации, применяющие упрощенную
   систему  налогообложения.  Пунктом 2 статьи 346.11 главы 26.2 НК РФ
   (Приложение  №2)  определено,  что  применение  упрощенной  системы
   налогообложения  организациями  предусматривает  их освобождение, в
   частности, от обязанности по уплате налога на прибыль организаций.
       Иностранные  организации,  осуществляющие  свою  деятельность в
   Российской  Федерации  через  постоянные представительства, имеющие
   филиалы  и  представительства  на территории Российской Федерации и
   получающие  доходы  от  источников  в  Российской Федерации, должны
   применять  это  положение,  но  при  условии,  что  эти организации
   используют российские стандарты бухгалтерского учета.
       Пунктом   2   ПБУ   18/02  (Приложение  №57)  установлено,  что
   положение     может     не     применяться     субъектами    малого
   предпринимательства,  что  должно  найти  отражение  в  приказе  по
   учетной политике.
       Какие      организации      являются      субъектами     малого
   предпринимательства  мы  уже  писали  в  разделе  <Субъекты  малого
   предпринимательства>.
   
    4.5.2. ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ СУММ ОТЛОЖЕННЫХ НАЛОГОВЫХ
     АКТИВОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ, ТЕКУЩЕГО НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ, СОЗДАННЫХ В
          ПРЕДЫДУЩИЕ ОТЧЕТНЫЕ ПЕРИОДЫ (ДО ПРИМЕНЕНИЯ ПБУ 18/02)
   
       Рассмотрим  вопрос отражения в бухгалтерском учете и отчетности
   сумм   отложенного   налогового   актива,   отложенного  налогового
   обязательства,  текущего  налога  на  прибыль, созданных в отчетные
   периоды   до   введения  в  действие  ПБУ  18/02.  В  бухгалтерской
   отчетности  уже  за  I  квартал  2003 года необходимо было отразить
   данные  суммы,  сформированные  в  2002  и предыдущих годах. Данная
   точка  зрения  основывается  на  том,  что  в бухгалтерском учете и
   отчетности   должны  быть  отражены  все  активы,  в  том  числе  и
   выявленные ПБУ 18/02.
       Выявить такие активы можно было несколькими способами:
       1.  Провести инвентаризацию обязательств и активов по состоянию
   на  1 января 2003 года и отразить их в бухгалтерской отчетности как
   сальдо   по  состоянию  на  1  января  2003  года,  а  далее  вести
   полноценный   учет   в   соответствии   с  ПБУ  18/02,  осуществляя
   корреспонденцию счетов между отчетными периодами (как переоценка).
       2.  Провести инвентаризацию обязательств и активов по состоянию
   на  1 января 2003 года и отразить их в бухгалтерском учете в момент
   принятия  акта инвентаризации и бухгалтерской отчетности как сальдо
   по  состоянию  на  31  марта  2003  года. Учет в соответствии с ПБУ
   18/02  в I квартале 2003 года следовало вести так, как будто данная
   инвентаризация уже отражена в бухгалтерском учете.
       3.  Провести инвентаризацию обязательств и активов по состоянию
   на  31  декабря  2003  года  и  отразить их в бухгалтерском учете в
   момент  принятия  акта  инвентаризации  (31  декабря  2003  года) и
   бухгалтерской  отчетности  как  сальдо  по  состоянию на 31 декабря
   2003  года.  В  течение  2003 года вести учет так, как будто данных
   активов  и  обязательств  нет.  Инвентаризация  фактически является
   восстановлением   бухгалтерского   учета   в  части  ПБУ  18/02  по
   состоянию  на  отчетную  дату  -  31 декабря 2003 года. При этом не
   следовало  обращать внимание на то, что в 2003 году данный учет уже
   велся.
       Как  пример  восстановления сумм активов и обязательств в части
   ПБУ   18/02,   приведем   последствия   применения  Письма  Минфина
   Российской  Федерации  от  2  декабря  2002  года №16-00-14/460 <Об
   отражении  суммы  налога  на прибыль во вступительном бухгалтерском
   балансе  организации>  (Приложение №319) по налогообложению прибыли
   переходного  периода.  Согласно  названному письму налог на прибыль
   переходного  периода  отражался корреспонденцией по дебету счета 84
   <Нераспределенная  прибыль  (непокрытый  убыток)>  и  кредиту счета
   налоговых обязательств (в полной сумме).
       В  части  налога на прибыль 2002 года делалась запись по дебету
   счета  налоговых  обязательств  и  кредиту  счета  68  <Расчеты  по
   налогам и сборам>.
       В  итоге  мы  имели  сальдо  на  счете  налоговых обязательств,
   которое   легко   переписывается   в  сальдо  отложенных  налоговых
   обязательств  для  целей  ПБУ  18/02. Но мы должны сделать запись в
   дебет  счета  68.  Соответственно, единственно возможным счетом для
   закрытия  данной  дебетовой  записи  является  кредитовая запись по
   счету  91-1  (не учитываемая для расчета налогооблагаемой прибыли).
   Повторное  применение  счета  84  в  данном случае не соответствует
   нормам  бухгалтерского  учета.  Вызывает  удивление то, что Письмо,
   подписанное  после  принятия  ПБУ  18/02,  его вообще не учитывает.
   Если  такая  неразбериха царит внутри Минфина Российской Федерации,
   тогда  что  можно  сказать  о бухгалтерах, тем более что завышенная
   трудоемкость  применения ПБУ 18/02 является нарушением общепринятых
   международных стандартов.
   
    4.5.3. УЧЕТ ПОСТОЯННЫХ РАЗНИЦ И ПОСТОЯННЫХ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
   
       В  результате  применения  различных правил признания доходов и
   расходов,    установленных   нормативными   правовыми   актами   по
   бухгалтерскому  учету  и  законодательством  Российской Федерации о
   налогах  и  сборах  образуются разницы между бухгалтерской прибылью
   (убытком)  и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода.
   Данная разница складывается из постоянных и временных разниц.
       Второй  раздел  ПБУ  18/02  ввел  новые  определения и понятия,
   которые  знакомы  всем  бухгалтерам,  поскольку ПБУ 18/02 действует
   уже не первый год. Приведем еще раз эти понятия:
       постоянные разницы (пункт 4 ПБУ 18/02 (Приложение №57));
       постоянное   налоговое   обязательство   (пункт   7  ПБУ  18/02
   (Приложение №57));

Главная страница