Эксперт

Курсы валют

20.02.2018
56.3
8.9
0.53
79
0
2.08
0.18

Статистика

Реклама

КАК ОПРЕДЕЛЯТЬ МОМЕНТ ПРИНЯТИЯ ДОХОДНЫХ ВЛОЖЕНИЙ В МАТЕРИАЛЬНЫЕ ЦЕННОСТИ

Главная страница



       Вопросы.

       Как  следует  определять  момент  принятия  доходных вложений в
   материальные  ценности  к  учету  (Дт  03  Кт  08),  учитывая,  что
   объекты,  готовые к передаче арендатору, находятся некоторый период
   времени  на складе арендодателя, т.е. не используются и не приносят
   доход?
       За  счет какого источника производить начисление амортизации по
   объектам  доходных  вложений,  которые фактически еще не переданы в
   аренду,  но  приняты  к  учету  на  счет  03  и находятся на складе
   арендодателя?
       В  какой  момент  можно  принять  к вычету НДС по приобретенным
   объектам  основных  средств  (после  постановке  на  учет или после
   передачи в аренду)?

       ОБОСНОВАНИЕ.
       Примечание:
       При  ответе  на  Ваш  запрос  ссылки  на соответствующие статьи
   Налогового  Кодекса  РФ   (далее  по  тексту  Ц  НК РФ) приведены в
   редакции  Федерального Закона РФ от 22.07.2005г. № 119-ФЗ (далее по
   тексту Ц Закон № 119-ФЗ).
       Допущение:   при   передаче   в   аренду   (лизинг)   имущество
   учитывается на балансе лизингодателя
       Ссылки  на  ПБУ  6/01  приведены  в редакции Приказа Минфина от
   12.12.2005г. № 147н


       ОТВЕТ НА ВОПРОС 1.
       В   соответствии  с  Инструкцией  по  применению  Плана  счетов
   бухгалтерского     учета    финансово-хозяйственной    деятельности
   организаций,  утвержденной  Приказом Минфина России от 31.10.2000 N
   94н  (далее  по тексту Ц Приказ № 94н), наличие и движение вложений
   организации  в  часть  имущества, здания, помещения, оборудование и
   другие    ценности,    имеющие    материально-вещественную   форму,
   предоставляемые  организацией  за  плату  во  временное пользование
   (временное  владение  и  пользование)  с  целью  получения  дохода,
   учитываются   на   счете   03  "Доходные  вложения  в  материальные
   ценности".
       В  соответствии  с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет
   основных  средств"  ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России
   от  30.03.2001  N  26н  (далее  по  тексту  Ц  ПБУ  6/01)  основные
   средства,    предназначенные   исключительно   для   предоставления
   организацией  за  плату  во временное владение и пользование или во
   временное  пользование  с  целью  получения  дохода,  отражаются  в
   бухгалтерском  учете  и бухгалтерской отчетности в составе доходных
   вложений в материальные ценности.
       Таким  образом,  в  результате  изменений в ПБУ 6/01, внесенных
   Приказом  Минфина  России  от  12.12.2005 N 147н (далее по тексту Ц
   Приказ  №  147н),   имущество  на  счете  03  "Доходные  вложения в
   материальные ценности" прямо поименовано основными средствами.
       При  этом согласно п. 4 ПБУ 6/01 актив принимается организацией
   к   бухгалтерскому   учету   в   качестве  основных  средств,  если
   одновременно выполняются следующие условия:
       а)   объект   предназначен  для  использования  в  производстве
   продукции,   при   выполнении   работ   или   оказании  услуг,  для
   управленческих    нужд    организации   либо   для   предоставления
   организацией  за  плату  во временное владение и пользование или во
   временное пользование;
       б)  объект предназначен для использования в течение длительного
   времени,   т.е.  срока  продолжительностью  свыше  12  месяцев  или
   обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
       в)  организация не предполагает последующую перепродажу данного
   объекта;
       г)  объект  способен приносить организации экономические выгоды
   (доход) в будущем.
       В   силу   п.  7  ПБУ  6/01  основные  средства  принимаются  к
   бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
       Согласно  Приказу  №  94н  первоначальная  стоимость имущества,
   подлежащего  учету  в  составе  доходных  вложений  в  материальные
   ценности,  в  бухгалтерском учете формируется на счете 08 "Вложения
   во внеоборотные активы".
       Сформированная  первоначальная  стоимость списывается с кредита
   счета 08 в дебет счета 03.
       На  основании изложенного, принятие к учету основного средства,
   предназначенного   для  предоставления  организацией  за  плату  во
   временное  владение  и пользование или во временное пользование, на
   счете  03  происходит  в  момент  (в  периоде),  когда сформирована
   первоначальная  стоимость основного средства, так как удовлетворяет
   условиям,  перечисленным  в   п.  4 ПБУ 6/01, а не в  момент, когда
   имущество передается в аренду (лизинг).

       ОТВЕТ НА ВОПРОС 2.
       Бухгалтерский учет.
       В  соответствии  с  п.  17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных
   средств погашается посредством начисления амортизации.
       На   основании   положений   п.  21,  22  ПБУ  6/01  начисление
   амортизационных  отчислений  по объекту основных средств начинается
   с  первого  числа  месяца,  следующего  за  месяцем  принятия этого
   объекта   к   бухгалтерскому   учету,  и  производится  до  полного
   погашения  стоимости  этого  объекта  либо списания этого объекта с
   бухгалтерского  учета.  Начисление  амортизационных  отчислений  по
   объекту  основных  средств  прекращается  с  первого  числа месяца,
   следующего  за  месяцем  полного  погашения стоимости этого объекта
   либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
       В  соответствии  с  п.  23  ПБУ  6/01 в течение срока полезного
   использования  объекта  основных средств начисление амортизационных
   отчислений  не  приостанавливается,  кроме  случаев перевода его по
   решению  руководителя организации на консервацию на срок более трех
   месяцев,    а    также    в    период    восстановления    объекта,
   продолжительность которого превышает 12 месяцев.
       организации  на реконструкции и модернизации продолжительностью
   свыше 12 месяцев.
       При  этом  в  бухгалтерском  учете  начисление  амортизационных
   отчислений  по объектам основных средств производится независимо от
   результатов   деятельности   организации   в   отчетном  периоде  и
   отражается  в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно
   относится  (п.  24  ПБУ  6/01).  Суммы  начисленной  амортизации по
   объектам  основных  средств  отражаются в бухгалтерском учете путем
   накопления  соответствующих  сумм  на  отдельном  счете  (п. 25 ПБУ
   6/01).
       Таким  образом,  в  бухгалтерском учете однозначно указано, что
   начисление   амортизации  производится  независимо  от  результатов
   деятельности  организации  (за  исключением  периодов консервации и
   восстановления)  с  первого  числа  месяца,  следующего  за месяцем
   принятия  этого  объекта  к  бухгалтерскому  учету   и отражается в
   бухгалтерском  учете  отчетного  периода,  к которому оно относится
   (п.  24  ПБУ  6/01,  п.  64 Методических указаний по бухгалтерскому
   учету  основных  средств,  утвержденных  Приказом Минфина России от
   13.10.2003г. № 91н (далее - Методические указания).
       Следовательно,  возможность обосновать неначисление амортизации
   простоем  объектов  ОС  или  наличием  убытка  за  отчетный  период
   полностью исключается.
       В  соответствии  с  п.  5  Положения  по  бухгалтерскому  учету
   "Расходы  организации"  ПБУ  10/99,  утвержденного Приказом Минфина
   России  от  06.05.1999г.  №  33н  (далее  по  тексту  -ПБУ 10/99) в
   организациях,     предметом     деятельности    которых    является
   предоставление   за   плату  во  временное  пользование  (временное
   владение   и   пользование)   своих  активов  по  договору  аренды,
   расходами   по   обычным   видам  деятельности  считаются  расходы,
   осуществление которых связано с этой деятельностью.
       Суммы   начисленной   амортизации   являются   для  организации
   расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8, 9 ПБУ 10/99).
       Амортизация  объектов  основных  средств  начисляется  одним из
   способов,  приведенных в п. 18 ПБУ 6/01, и в соответствии с учетной
   политикой организации.
       В  период, когда основное средство, предназначенное для сдачи в
   аренду,   не   эксплуатируется   (не   передано  в  аренду),  суммы
   начисленной  амортизации  не  связаны  с  обычной  деятельностью по
   предоставлению  активов  за плату ( при этом в силу положений п. 24
   ПБУ   6/01   амортизация   должна   начисляться  ),  считаем  сумму
   начисленной амортизации относить в бухгалтерском учете:
       А)  на  операционные  (прочие)  расходы, которые учитываются на
   счете 91, субсчет 91-2
       Или
       Б) на счет 97 "Расходы будущих периодов".
       В  соответствии  с  п.  65  Положения по ведению бухгалтерского
   учета  и  бухгалтерской  отчетности  в  РФ,  утвержденного Приказом
   Минфина  России  от  29.07.1998г.  N  34н  расходы будущих периодов
   подлежат   списанию   в  порядке,  устанавливаемом  организацией  в
   течение периода, к которому они относятся.
       Вариант  А)  считаем  более  приемлемым,  так как при отнесении
   начисленной   суммы   амортизации   на  счет  97  "Расходы  будущих
   периодов"  возникнет  вопрос  об определении критерия экономической
   обоснованности    продолжительности    срока   (периода)   списания
   расходов,  учитываемых  на  счете  97  "расходы  будущих  периодов"
   (например, в течение срока договора аренды).

       Налоговый учет.
       В  соответствии  с  п.  2  ст.  259 НК РФ Сумма амортизации для
   целей  налогообложения  определяется налогоплательщиками ежемесячно
   в  установленном  порядке  ст.  259  НК РФ. Амортизация начисляется
   отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.
       Начисление  амортизации  по  объекту  амортизируемого имущества
   начинается  с  1-го  числа месяца, следующего за месяцем, в котором
   этот объект был введен в эксплуатацию.
       Согласно   п.3   ст.  256  НК  РФ  из  состава  амортизируемого
   имущества  в  целях  применения  гл.  25 НК РФ исключаются основные
   средства:
       переданные    (полученные)   по   договорам   в   безвозмездное
   пользование;
       переведенные  по решению руководства организации на консервацию
   продолжительностью свыше трех месяцев;
       находящиеся    по    решению    руководства    организации   на
   реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
       Иных  случаев  налоговое  законодательство  не предусматривает.
   Поэтому,   если  основное  средство  временно  не  используется  по
   каким-либо   причинам,   это   не   может  служить  основанием  для
   неначисления по нему амортизации.
       В  случае, если организация не ведет деятельности, направленной
   на   получение   дохода,   соответственно   основные   средства  не
   используются,  амортизация  в  налоговом  учете должна начисляться,
   если  только  активы  не находятся на реконструкции или консервации
   (п. 3 ст. 256 НК РФ).
       При  этом  согласно  п.  1  ст. 252 НК РФ организация уменьшает
   полученные  доходы на сумму произведенных расходов, направленных на
   получение  дохода  (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК
   РФ).
       В   вашей   ситуации  считаем,  для  включения   амортизации  в
   расходы,  уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, исходить
   из следующего:
       В  соответствии  со  статьей  252  НК  РФ  расходами признаются
   обоснованные  и  документально подтвержденные затраты (а в случаях,
   предусмотренных   статьей   265  Кодекса,  убытки),  осуществленные
   (понесенные) налогоплательщиком.
       Под    обоснованными    расходами    понимаются    экономически
   оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
       Под    документально   подтвержденными   расходами   понимаются
   затраты,  подтвержденные документами, оформленными в соответствии с
   законодательством  РФ.  Расходами  признаются  любые  затраты,  при
   условии,   что  они  произведены  для  осуществления  деятельности,
   направленной на получение дохода.
       Из  данных  формулировок следует, что расходы рассматриваются в
   рамках    осуществляемой    организацией    деятельности    и    их
   направленности  на  получение  дохода, т.е. расход, не приводящий к
   получению  дохода,  но  необходимый  для  деятельности, результатом
   которой будет полученный доход.
       Таким  образом,  считаем  правомерным учитывать расходы в целях
   налогообложения  прибыли  как  в периоде получения доходов, так и в
   периоде,  в  котором  организация  доходы не получает, при условии,
   что деятельность в целом направлена на получение доходов.
       Но,  обращаем  Ваше  внимание,  что  возможны  риски  признания
   налоговыми   органами   неправомерным  отнесения  расходов  в  виде
   амортизации  на  уменьшение  налогооблагаемой  базы  по  налогу  на
   прибыль  в  случае,  если  разрыв  между  датой  принятия  на  учет
   основного  средства  на  счет  03 "доходные вложения в материальные
   ценности"  и  датой передачи в аренду значителен. По нашему мнению,
   в  данной  ситуации позиция налоговых органов будет аргументирована
   экономической  необоснованностью  расходов  в  виде  амортизации  в
   периоде,  когда имущество не используется для ведения деятельности,
   как не связанные с получением доходов.

       ОТВЕТ НА ВОПРОС 3.
       В  соответствии  с  п.  2 ст. 171 НК РФ  вычетам подлежат суммы
   НДС,   предъявленные  налогоплательщику  при  приобретении  товаров
   (работ,  услуг),  а  также имущественных прав на территории РФ либо
   уплаченные  налогоплательщиком  при  ввозе  товаров  на  таможенную
   территорию   РФ,  в  отношении  товаров  (работ,  услуг),  а  также
   имущественных   прав,  приобретаемых  для  осуществления  операций,
   признаваемых  объектами  налогообложения в соответствии с гл. 21 НК
   РФ,  за  исключением  товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170
   НК РФ.
       Услуги  по предоставлению имущества в лизинг подлежат обложению
   НДС, т.е. условие п. 2 ст. 171 НК РФ соблюдается.
       На  основании  п. 5 ПБУ 6/01, Приказа № 94н в случае принятия к
   бухгалтерскому     учету     материально-вещественных    ценностей,
   отвечающих  требованиям  признания их основными средствами (здания,
   сооружения,  иное  имущество), но изначально предназначенных не для
   использования  непосредственно в производстве продукции (выполнении
   работ,  оказании услуг), а для предоставления за плату во временное
   пользование  (временное  владение  и пользование) с целью получения
   дохода,   указанные   объекты   следует  рассматривать  в  качестве
   доходных  вложений  в материальные ценности и отражать на отдельном
   счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".
       Согласно  п.1  ст.  172  НК РФ налоговые вычеты производятся на
   основании  счетов-фактур,  выставленных продавцами при приобретении
   налогоплательщиком  товаров  (работ,  услуг),  имущественных  прав,
   документов,  подтверждающих  фактическую  уплату  сумм  налога  при
   ввозе    товаров   на   таможенную   территорию   РФ,   документов,
   подтверждающих   уплату   сумм   налога,   удержанного   налоговыми
   агентами,   либо   на   основании   иных   документов   в  случаях,
   предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.
       При  этом  абз.  3  п.  1  ст.  172  НК РФ в отношении основных
   средств   установлен  особый  порядок  вычета  сумм  НДС,  согласно
   которому  вышеуказанные  суммы  налога  подлежат  вычету  в  полном
   объеме  на  основании  счетов-фактур,  выставленных  продавцами при
   реализации   основных   средств,  после  принятия  на  учет  данных
   основных   средств   (оборудования   к   установке   Ц  в  редакции
   Федерального Закона от 28.02.2006г. № 28-ФЗ).
       Таким  образом,  по  имуществу,  предназначенному  для  сдачи в
   аренду   по   договору  лизинга,  вычет  НДС  осуществляется  после
   отражения  имущества  по счету 03 "Доходные вложения в материальные
   ценности"  при  соблюдении условий, предусмотренных п. 2 ст. 171 НК
   РФ,  и  в  порядке,  установленном абз. 1 и 2 п. 1 ст. 172 НК РФ, а
   именно:
       Принятие  на учет на счете 03 "Доходные вложения в материальные
   ценности"
       Использование    для   осуществления   операций,   признаваемых
   объектами налогообложения
       Наличие счета-фактуры
       Обращаем  Ваше  внимание,  что НК РФ не установлена зависимость
   применения  вычетов  с момента передачи имущества в аренду, а также
   с  1  января  2006  г.  для  предъявления НДС к вычету не требуется
   оплаты  стоимости  приобретенных основных средств  (п. 1 ст. 172 НК
   РФ, в ред. Закона № 119-ФЗ).
   Изложенная позиция подтверждается Письмами Минфина РФ от
   11.01.2006 г. № 03-04-11/01, от 04.10.2005г. № 03-04-11/261, от
   03.10.2005г. № 03-04-11/257
   
   


Главная страница