Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

КАКИМ ОБРАЗОМ ОТРАЖАТЬ В НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ УСЛУГИ ПО ПРЕДОСТАВЛЕНИЮ ТЕПЛА

Главная страница

  
          16.02.06
 
        Ситуация

       Общество  арендует  котельную,  где  будет  производить пар для
   собственных   нужд.   Расходы   по   содержанию   котельной   (газ,
   электричество, заработная плата, аренда) несет само Общество.
       Общество  намеревается  поставлять  пар для отопления помещений
   сторонних  организаций.  Для  этого с организациями будут заключены
   договора на поставку пара.
       Помимо  этого  на балансе  общества имеются электрические сети.
   При  этом  Общество  намеревается поставлять через свою электросеть
   энергию  юридическим лицам. До конечного потребителя электроэнергия
   будет  доходить  с  наценкой Общества за транспортировку.  При этом
   все  необходимые согласования на реализацию данных услуг у Общества
   имеются.

       Вопрос

       По схеме 1
       Каким   образом   отражать   в   налоговом   учете   услуги  по
   предоставлению тепла абонентам.
       Каким  образом  отражать  в  бухгалтерском учете предоставление
   тепла абонентам



       По схеме 3
       Каким  образом  отражать  в  налоговом учете услуги по поставке
   электроэнергии абонентам.
       Каким   образом   отражать  в  бухгалтерском  учете  услуги  по
   поставке электричества абонентам
       Какие документы при этом следует предоставлять абонентам.

       Ответ
       Схема 1

       Исходя   из   условий  вопроса,  следует,  что  Общество  будет
   производить,  и  поставлять  тепловую  энергию  самостоятельно. При
   этом  часть  произведенной тепловой энергии будет  использоваться в
   собственном  производстве,  а часть будет реализовываться сторонним
   предприятиям.  На  основании  данных условий далее будет рассмотрен
   порядок  отражения  операций  в бухгалтерском учете в случае, когда
   общество  использует  произведенную  энергию  (пар) для собственных
   нужд и когда общество реализует пар на сторону.

       Общество использует тепловую энергию для собственных нужд.

       В  первую  очередь отметим, что расходы на содержание котельной
   вырабатывающей  тепловую  энергию  необходимо  отражать на счете 23
   "Вспомогательные  производства  и  хозяйства".  Такой  вывод  можно
   сделать,  обратившись  к  инструкции  по  применению  Плана  счетов
   бухгалтерского   учета    утвержденного   Приказом  Минфина  РФ  от
   31.10.2000г.  N 94н.

       Там   сказано,   что  счет  23  "Вспомогательные  производства"
   предназначен  для  обобщения  информации  о  затратах  производств,
   которые   являются   вспомогательными  (подсобными)  для  основного
   производства  организации.  В частности, этот счет используется для
   учета затрат производств, обеспечивающих:
       обслуживание   различными   видами   энергии  (электроэнергией,
   паром, газом, воздухом и др.);
       транспортное обслуживание;
       ремонт основных средств и пр.

       Также  отметим,  что при производстве пара у Общества возникают
   как  прямые  расходы  (заработная  плата,  материалы  и  пр.) так и
   косвенные (затраты по управлению).
       Сразу  оговоримся,  что прямые расходы, связанные производством
   пара   отражаются   непосредственно   на   счете  23,  а  косвенные
   первоначально   накапливаются  на  счете  25  "Общепроизводственные
   расходы"  и  26  "Общехозяйственные расходы". Порядок распределения
   косвенных  расходов  между основным и вспомогательным производством
   должен быть отражен в учетной политике организации.
       Например,  распределять  данные  расходы  можно пропорционально
   начисленной  заработной  плате рабочих различных производств, сумме
   прямых   затрат,   связанных   с   содержанием   того   или   иного
   производства, и т.д.

       Проводки.

       Во    вспомогательном    производстве   используются   основные
   средства,  по  которым  начисляется амортизация. Данная сумма будет
   отражена следующей проводкой.
       Дебет 23 Кредит 02
       В  данном производстве могут быть использованы также материалы.
   Отражаться данная операция будет следующей проводкой.
       Дебет 23 Кредит 10
       Услуги,     оказываемые    сторонними    организациями    (газ,
   электричество)   и  используемые  во  вспомогательном  производстве
   будут отражены следующей проводкой;
       Дебет 23 Кредит 60 (76)
       НДС по данным услугам отражается следующим образом:
       Дебет 19 Кредит 60 (76)
       Заработную   плату   работникам  вспомогательного  производства
   необходимо начислять проводкой:
       Дебет 23 Кредит 70
       ЕСН на заработную плату будет начислен следующим образом:
       Дебет 23 Кредит 68 субсчет "Расчеты по ЕСН"
       Косвенные   же   (общепроизводственные   и   общехозяйственные)
   расходы     будут     учитываться     по     дебету    счетов    25
   "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы".
       При отражении этих расходов необходимо сделать проводку:
       Дебет 25 (26) Кредит 10 (60, 70, 69, ...)
       Долю    косвенных    расходов,   относящуюся   к   деятельности
   вспомогательного  производства,  необходимо ежемесячно списывать на
   счет 23 проводкой:
       Дебет 23 Кредит 25 (26)

       В   случае,   когда   результат  деятельности  вспомогательного
   производства  используется  в  основной  деятельности,  то  в учете
   списание данных расходов будет отражено проводкой:
       Дебет 20 Кредит 23

       Необходимо   особо  отметить,  что  в  случае  когда  результат
   деятельности  вспомогательного  производства  используется  как для
   собственного  производства  так  и  для  реализации  на сторону, то
   затраты  учтенные  на  счете  23  необходимо  делить  между данными
   видами  деятельности.  К  примеру,  таким показателем может служить
   доля   заработной  платы  или  доля  выручки  от  одного  из  видов
   деятельности.

       Общество реализует тепловую энергию на сторону.

       В  первую очередь отметим, что на счете 90 "Продажи" отражается
   информация  о  доходах  и  расходах,  связанных  с  обычными видами
   деятельности   организации.   Обычными   видом   деятельности   для
   организации   считается   деятельность,  которая  предусмотрена  их
   уставами, систематически осуществляются, и приносит доход.
       В   Вашем   случае   реализацию   тепловой  энергии  необходимо
   рассматривать   как   обычный   вид   деятельности,  следовательно,
   отражать  реализацию  продукции  вспомогательного  производства  по
   кредиту счета 90-1 "Выручка"
       Так   согласно   статье   223  ГК  РФ  право  собственности  на
   продукцию,  приобретаемую  в  соответствии с договором, возникает у
   покупателя с момента ее передачи.
       В  соответствии  со  статьей  224  ГК  РФ  передачей  продукции
   признается   вручение   ее  покупателю,  сдача  перевозчику  или  в
   организацию связи, для отправки покупателю.
       Реализуемая  продукция считается врученной покупателю с момента
   ее  фактического  поступления во владение покупателя или указанного
   им лица.
       К   передаче   продукции   приравнивается   передача   на   нее
   товаросопроводительных документов.
       Для  отражения  в  учете  (и  в  бухгалтерском  и  в налоговом)
   операции  по  реализации  продукции необходимо иметь документальное
   подтверждение  перехода  права  собственности  на  эту  продукции к
   покупателю.   Этим  подтверждением  выступают  различные  первичные
   документы:    накладные,    товаротранспортные    накладные,   акты
   приема-передачи и так далее.
       После  того  как  на  результаты  выполненных  работ (оказанных
   услуг)   право   собственности  перейдет  к  заказчику,  необходимо
   сделать проводку:
       Дебет 62 Кредит 90-1
       Все   затраты   вспомогательного   производства,   связанные  с
   выполнением   этих   работ  (оказанием  услуг)  необходимо  списать
   проводкой:
       Дебет 90-2 Кредит 23
       Так   как   в   соответствии  с  нормами  главы  21  "Налог  на
   добавленную  стоимость"  операции  по  реализации  товаров  (работ,
   услуг)   на   территории  РФ  являются  объектами  налогообложения,
   следовательно,   если  организация  является  плательщиком  данного
   налога,  то она обязана исчислить НДС с суммы реализации. Для этого
   в бухгалтерском учете используются следующие записи:
       Дебет  90-3  "Налог  на  добавленную  стоимость" 68 "Расчеты по
   налогам и сборам" - Начислен НДС с суммы реализованной продукции.
       При  этом необходимо обратить внимание на особенность отражения
   в  учете  готовой  продукции  у  предприятий  реализующих  тепло  и
   электроэнергию.  Для  них  отгрузка  готовой  продукции (тепловой и
   электрической    энергии)   происходит   в   момент   ее   передачи
   потребителю.
       Из   Вашего   вопроса   следует,  что  Ваша  организация  будет
   реализовывать  тепловую  энергию  по  регулируемым  ценам.  В таком
   случае  необходимо  учесть  нормы  п. 2 ст. 154 НК РФ, где сказано,
   что  при  реализации  товаров  (работ,  услуг)  с  учетом субвенций
   (субсидий),  предоставляемых  бюджетами различного уровня в связи с
   применением  налогоплательщиком  государственных  регулируемых цен,
   или  с  учетом  льгот,  предоставляемых  отдельным  потребителям  в
   соответствии  с  законодательством, налоговая база определяется как
   стоимость  реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя
   из фактических цен их реализации.
       Таким   образом,   налоговой   базой  для  исчисления  НДС  при
   реализации:
       для  жилищных  организаций Ц является экономически обоснованный
   тариф (цена) для жилищных организаций;
       для  прочих  организаций  Ц  является экономически обоснованный
   тариф (цена) для прочих организаций.
       При  этом  необходимо  помнить,  что  с 1 января 2006 года были
   внесены  изменения  в  ст.  167  НК  РФ.  В  соответствии с данными
   изменениями  моментом определения налоговой базы, является наиболее
   ранняя из следующих дат:
       1)     день   отгрузки   (передачи)   товаров  (работ,  услуг),
   имущественных прав;
       2)  день  оплаты,  частичной оплаты в счет предстоящих поставок
   товаров  (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных
   прав.

       Налоговый учет.

       При   исчислении   налога  на  прибыль  доходом  от  реализации
   признаются   выручка  от  реализации  товаров  (работ,  услуг)  как
   собственного  производства,  так  и ранее приобретенных, выручка от
   реализации имущественных прав.
       В  соответствии  со  ст.  247  НК  РФ  прибылью  для российских
   организаций   признаются   -   полученные  доходы,  уменьшенные  на
   величину произведенных расходов.
       Порядок  определения  доходов  и расходов определен в ст. 249 и
   253 НК РФ соответственно.
       Согласно  ст.  271  НК  РФ  доходы  признаются  в  том отчетном
   (налоговом)  периоде,  в  котором  они  имели  место, независимо от
   фактического поступления денежных средств.
       Для  доходов  от  реализации датой их получения признается дата
   реализации    товаров    (работ,    услуг,   имущественных   прав),
   определяемая  в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ независимо
   от фактического поступления денежных средств в их оплату.
       В   статье   272   НК   РФ   расходы,   принимаемые  для  целей
   налогообложения  (при методе начисления), признаются таковыми в том
   отчетном  (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо
   от  времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы
   их оплаты.
       Отметим  также,  что  при  реализации  тепловой энергии никаких
   особых  условий  исчисления  налога  на  прибыль главой 25 НК РФ не
   предусмотрено.  Следовательно,  Общество  при  реализации  тепловой
   энергии  должно  исчислять  налог  на  прибыль  как процентную долю
   доходов  от  реализации  тепловой  энергии, уменьшенной на величину
   расходов,  которое  общество  несет  при  производстве данного вида
   энергии.
       При  этом  в соответствии со ст. 275.1 НК РФ налогоплательщики,
   в    состав    которых    входят    подразделения,   осуществляющие
   деятельность,  связанную  с  использованием  объектов обслуживающих
   производств  и  хозяйств,  определяют  налоговую  базу по указанной
   деятельности   отдельно   от   налоговой   базы   по   иным   видам
   деятельности.

       Схема 3

       Что   касается   электрической  энергии,  то  в  данном  случае
   подобную   деятельность   необходимо   расценивать  как  услугу  по
   передаче  электроэнергии.  А  для упрощения хозяйственных отношений
   необходимо  в  договоре  на  поставку  предусмотреть  условие,  при
   котором  на  Общество  будет  возложена  обязанность по обеспечению
   абонентов  электричеством,  приобретаемыми от имени Общества, но за
   счет  и  по поручению абонентов т. е заключить договор комиссии или
   агентский договор.
       В  случае  если  Общество заключит договор на оказание услуг по
   передаче  электроэнергии  необходимо  учесть  ст.  545  ГК  РФ, где
   сказано,  что  Общество  как  первичный  абонент  может  передавать
   энергию,   принятую   им   от  энергоснабжающей  организации  через
   присоединенную  сеть,  другому лицу (субабоненту) только с согласия
   энергоснабжающей организации.
       Рассмотрим   случай,   когда   стоимость   услуг   по  передаче
   электроэнергии    предъявляется   сверх   стоимости   электричества
   перевыставляемой субабонентам.
       Как  в  бухгалтерском, так и в налоговом учете прибыль общества
   будет   составлять   сумма,   предъявляемая   сверх   расходов   по
   приобретению и поставке электроэнергии.
       В данном случае проводки будут иметь следующий вид:

       Дебет     76       Кредит 51  -  на основании полученного
   счета Общество оплатило услуги электроснабжающих организаций;
   Дебет     62       Кредит 76  -  счет перевыставлен абоненту;
       Дебет     62       Кредит 90  -  отражена сумма собственной
   наценки на предоставляемые услуги, по передаче электроэнергии;
       Дебет     90       Кредит 68  -  начислен НДС с суммы
   собственной наценки на предоставляемые услуги, по передаче
   электроэнергии;
   Дебет      51       Кредит 62  -  поступила оплата от абонента.

       Налоговый  учет.

       По  нашему  мнению  в  части возмещения субабонентами стоимости
   потребленной  электроэнергии, у Общества не возникает экономической
   выгоды  и, следовательно, данные поступления не следует расценивать
   как   доход.   Следовательно,  полученные  деньги  за  потребленную
   арендаторами  электроэнергию при расчете налога на прибыль можно не
   учитывать.
       Придерживается  такого  мнения и Президиум ВАС РФ, в изложенном
   Постановлении  от  17.03.1998  N  4926/97, указано, что затраты, по
   общему  правилу,  уменьшают выручку от реализации продукции (работ,
   услуг),  а не увеличивают налогооблагаемую прибыль. И в том случае,
   когда  такие затраты возмещаются контрагентом, выручки в этой части
   не  возникает".  Об  этом  свидетельствует  и  арбитражная практика
   (Постановление   ФАС   Московского   округа   от  26.12.2000  г.  №
   КА-А40/5920-00;  Постановление  ФАС  Северо-Западного  округа от 18
   июля 2000 г. N А56-639/00).
       Таким  образом,  при  исчислении налога на прибыль у Общества в
   результате  поставки  электроэнергии  субабонентам  будет возникать
   налогооблагаемый  доход  только  в части вознаграждения получаемого
   от них.

       Документооборот

       Отметим,  что  в письме УМНС по московской области от 15 ноября
   2004  года  №  24-11/73833 налоговые органы высказывают мнение, что
   организации    при    выполнении    услуг,   могут   перевыставлять
   счета-фактуры,  предъявленные самой организации при оказании услуг.
   При  этом  счета-фактуры  могут составляться от имени самой фирмы и
   на  суммы,  фактически уплаченные поставщику. Для этого только надо
   не забыть указать в договоре с покупателем такие условия.

       В  случае  если  будет  заключен  не  посреднический договор, в
   котором  будет   предусмотрено,  что  расходы  Общества  по  оплате
   электроэнергии  не  включаются в стоимость перепредьявляемых услуг,
   а   перечисляются   субабонетом   в  порядке  компенсации  расходов
   Общества  по  оплате  электроэнергии вместе с НДС, то счета-фактуры
   по  электроэнергии  Общество  субабоненту  не  выставляет. При этом
   одним   из  возможных  вариантов  регистрации  Обществом  указанных
   счетов-фактур  в  Книге покупок может быть их регистрация без учета
   сумм  по электроэнергии, потребленной субабонентом. (Письмо Минфина
   России от 06.09.2005 г. N 07-05-06/234).

       Как   видно   заключение   подобного  договора  не  выгодно  ни
   Обществу,  ни  субабонентам. Так как в данном случае субабоненты не
   смогут принять к вычету НДС по потребленной электроэнергии.

       Если   Общество  решит  заключить  посреднический  договор,  то
   порядок документооборота на наш взгляд должен быть следующим:
       Общество,   у   которого   заключены  договоры  со  снабжающими
   организациями  на предоставление электроэнергии и газа, получает от
   поставщиков  услуг  и сырья первичные документы на оплату. При этом
   Общество  вправе  от  своего  имени  составить первичные документы,
   аналогичные   выставленным  Обществу  соответствующими  снабжающими
   организациями, на сумму фактически полученных Обществом услуг
       Помимо  прочих  первичных  документов Общество должно выставить
   субабонентам   счета-фактуры   на  возмещаемые  расходы  по  оплате
   электрической  энергии. На основании данных счетов-фактур суммы НДС
   по  оплаченным  услугам  могут  быть приняты субабонентами к вычету
   (см.  Письмо  Управления  МНС  России  по г. Москве от 27.02.2003 N
   24-11/11556).

       Таким  образом,  по нашему мнению, по перепредъявляемым услугам
   арендодателю  необходимо  оформлять документы и отражать операцию в
   учете  в  таком  же  порядке,  что  и  комиссионеру, участвующему в
   расчетах, при приобретении товара для комитента.


       Наш  ответ  основан  на  нормах  действующего законодательства.
   Если  в  нашем  ответе на поставленные Вами вопросы, на Ваш взгляд,
   не  освещены  какие-либо интересующие Вас проблемы, просим сообщить
   нам об этом по телефону или факсу.
       Будем  рады  предоставить  Вам консультацию по любым актуальным
   проблемам.
   
   
 

Главная страница