Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

КАКОВ ПОРЯДОК ОТНЕСЕНИЯ В ЗАЧЕТ БЮДЖЕТУ НДС ПО ТОВАРАМ В 2006 ГОДУ

Главная страница


          Вопросы.

       В  2005 году учетная политика определения налоговой базы по НДС
   в  компании  по  оплате. В 2005 году НДС принимался к зачету только
   по оплаченным и включенным в себестоимость товарам, работам.
   Каков  порядок  отнесения  в зачет бюджету НДС по товарам, работам,
   услугам в 2006 году.
   Включается  ли в зачет, только оплаченный НДС, или можно включать в
   зачет  весь  НДС  (в  том  числе неоплаченный) по товарам, работам,
   услугам, отнесенным на себестоимость.

       Обоснование.

       В  результате изменений, внесенных Федеральным законом № 119-ФЗ
   в  главу 21 Налогового кодекса РФ (далее по тексту Ц НК РФ), вместо
   существующих   методов   начисления  НДС  -  "по  отгрузке"  (налог
   начисляется  в  день отгрузки товара) и "по оплате" (налоговая база
   возникает  в  момент  оплаты) с 01.01.2006г.  НДС будет начисляться
   по  наиболее  ранней  из  двух  дат - либо по дате отгрузки товара,
   либо  по  дате получения оплаты или частичной оплаты за товар (п.16
   ст.1,  п.  1  ст.  5 Закона № 119-ФЗ, п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 167 НК
   РФ).

       Применение налоговых вычетов по НДС в переходный период.

       Нормами  ст.  2  и  3 Закона № 119-ФЗ предусмотрены особенности
   переходного периода, предельный срок которого составляет два года.
       В  соответствии  с  п.  1 ст. 2 Закона № 119-ФЗ по состоянию на
   01.01.2006г.   плательщики   НДС  обязаны  провести  инвентаризацию
   дебиторской   и   кредиторской   задолженностей   по  состоянию  на
   31.12.2005     включительно.    По    результатам    инвентаризации
   определяются  дебиторская  задолженность  за  реализованные,  но не
   оплаченные  товары  (работы, услуги), имущественные права, операции
   по    реализации    (передаче)    которых    признаются   объектами
   налогообложения   по   НДС,   и   кредиторская   задолженность   за
   неоплаченные   товары   (работы,   услуги),   имущественные  права,
   принятые  к  учету  до  01.01.2006, в составе которой имеются суммы
   НДС,  предъявленные  к  оплате  продавцами товаров (работ, услуг) и
   имущественных прав и подлежащие налоговому вычету.
       Налогоплательщики,    определяющие    до   внесения   указанных
   изменений  момент  определения  налоговой  базы  как  день  оплаты,
   включают   в  налоговую  базу  денежные  средства,  поступившие  до
   01.01.2008    в   счет   погашения   указанной   выше   дебиторской
   задолженности  (п.  2 ст. 2 Закона № 119-ФЗ). В пунктах 3 - 5 ст. 2
   Федерального  закона № 119-ФЗ определено, что считается оплатой для
   указанных целей.
       Если   до   01.01.2008г.   дебиторская  задолженность  не  была
   погашена,  она  подлежит  включению  налогоплательщиком в налоговую
   базу   в  первом  налоговом  периоде  2008  г.  (пп.  6,  7  ст.  2
   Федерального  закона  от 22.07.2005 N 119-ФЗ). Таким образом, налог
   с этой суммы придется уплатить за счет собственных средств.
       В  то  же  время, в случае если у налогоплательщика будет иметь
   место  не  только  дебиторская, но и кредиторская задолженность, то
   есть  в течение 2006 - 2007 гг. налогоплательщик не рассчитается со
   своими  поставщиками  за  приобретенные  товары  (работы,  услуги),
   имущественные   права,   которые   были   приняты  им  на  учет  до
   01.01.2006,   то   сумму   НДС,  относящуюся  к  этой  кредиторской
   задолженности,  он  сможет  принять  к  вычету  в  первом налоговом
   периоде  2008  г.  (п.  9 ст. 2 Федерального закона от 22.07.2005 N
   119-ФЗ).
       Таким  образом,  в случае применения учетной политики для целей
   НДС  по  мере  поступления  денежных  средств  (по мере оплаты) (до
   01.01.2006г.)  у  налогоплательщика  есть  переходный  период  и по
   моментам  определения  налоговой  базы  и  по  моментам  применения
   налоговых вычетов.
       В  рамках  заданного  Вами  вопроса  мы  рассмотрим  переходный
   период по моментам применения налогового вычета по НДС.
       Налогоплательщик   должен   определить   все  суммы  налога  по
   принятым  к  учету  товарам (работам, услугам), но не оплаченным им
   до  1  января  2006  года.   Эта сумма налога числится в учете, как
   сальдо  счета  19  "Налог на добавленную стоимость по приобретенным
   ценностям"
       Данная  сумма  налогового  вычета  по  НДС производится по двум
   технологиям:
       1.  Если  оплата  по   кредиторской  задолженности производится
   налогоплательщиком   до  1  января  2008  года  (при  этом  оплатой
   признается   то,   что   признавалось  оплатой,  в  соответствии  с
   отмененными  пунктами  2,  4,  5, 6 статьи 167 НК РФ (до изменений,
   внесенных Законом 119-ФЗ)).
       Если   наступил   момент,   который   признается   оплатой  для
   применения  налогового  вычета по НДС переходного периода, то сумма
   налога,   только   в   части   фактически  оплаченной  кредиторской
   задолженности  за  приобретенные, но не оплаченные до 1 января 2006
   года,   товары  (работы,  услуги),  имущественные  права,  подлежит
   вычету из текущей суммы налога, подлежащей уплате.
       То  есть налогоплательщики, как и прежде, могут принять налог к
   вычету  по  мере  оплаты  при соблюдении условий, установленных ст.
   172 НК РФ (п. 8 ст. 2 Закона N 119-ФЗ).
       Таким  образом,  сумма  налогового  вычета  по  НДС переходного
   периода уменьшается до 1 января 2008 года.
       2.  Остаток  суммы налогового вычета по НДС переходного периода
   подлежит  вычету  из  суммы  налога,  подлежащей  уплате  в  первом
   налоговом периоде 2008 года.
       Таким  образом,  если  до  1 января 2008 г. налогоплательщик не
   погасит   задолженность   перед   поставщиком  товарно-материальных
   ценностей  (в том числе основных средств и нематериальных активов),
   работ   и   услуг,  то  Остаток  суммы  налогового  вычета  по  НДС
   переходного   периода  принимается  к  вычету  в  первом  налоговом
   периоде 2008 г. (либо в январе, либо в I квартале).
       Соответственно,  на  начало  второго  налогового  периода  2008
   года,  сумм  налогового  вычета  по  НДС переходного периода уже не
   останется,  сальдо  счета  19  "Налог  на  добавленную стоимость по
   приобретенным ценностям" Ц ноль.
       Особо  обращаем  Ваше  внимание  на то, что те суммы "входного"
   НДС  по  расходам  будущих  периодов,  которые налогоплательщик НДС
   принимал   к   вычету  равномерно  (пропорционально  списанию  сумм
   расходов  будущих периодов на затратные счета), пропадают навсегда,
   так  как  в  данном переходном периоде вычету подлежат суммы НДС по
   принятым  на учет товарам (работам, услугам), но не оплаченным до 1
   января 2006 года.
       Также  обращаем  Ваше  внимание на то, что в переходном периоде
   моменты  определения налоговой базы и моменты применения налогового
   вычета  по  НДС  совершенно  не  зависят  друг  от друга и никакого
   сравнения  между  суммами налога, начисленными и принятыми к вычету
   по  переходному  периоду,  не предусматривается, то есть начисление
   НДС   и   вычет  НДС  по  налоговой  базе  переходного  периода  не
   соотносятся.
       1.2. Общий порядок  принятия к вычету НДС после 01.01.2006г.
       Как  уже  было  отмечено  с  01.01.2006г.  вступают  в силу (за
   исключением  отдельных  положений,  которые  вступают  в  силу  с 1
   января  2007  года) изменения, внесенные в главу 21 НК РФ Законом №
   119-ФЗ.
       Согласно  пункту  2  статьи  171  НК  РФ  (в  редакции Закона №
   119-ФЗ)    "вычетам    подлежат    суммы    налога,   предъявленные
   налогоплательщику  при приобретении товаров (работ, услуг), а также
   имущественных прав на территории Российской Федерации".
       Таким   образом,   из  состава  обязательных  для  предъявления
   бюджету  НДС условий исключен факт оплаты товаров (работ, услуг) по
   которым  предъявляется  НДС бюджету (кроме сумм налога, уплаченного
   при  ввозе  товаров на таможенную территорию РФ в соответствии с п.
   1  ст.  172  НК РФ, а подтверждение оплаты НДС налоговыми агентам -
   п. 3 ст. 171 НК РФ, и некоторые другие случаи).
       В  соответствии  с  пунктом  1 статьи 172 НК РФ предусматривает
   три   условия,   выполнение  которых  необходимо  для  предъявления
   бюджету НДС:
   приобретение ценностей для осуществления операций, облагаемых НДС,
   наличие счета-фактуры и
   оприходование (принятие к учету) приобретенных ценностей.
       Следовательно,   запись   по   отражению  оплаты  приобретенных
   товаров  (работ,  услуг) по дебету счета 60 "Расчеты с поставщиками
   и  подрядчиками"  и  кредиту счета 51 "Расчетные счета" не является
   необходимой для предъявления НДС к вычету.
       Общая  схема  записей по отражению приобретения товаров (работ,
   услуг)  и  предъявлению  бюджету  НДС  по ним будет иметь следующий
   вид:
       Дебет
       Кредит
       Содержание операции

     10 (41, 20, 26, 44) Ц счета учета соответствующих ценностей или
                                 затрат
                                 60 (76)
         отражается приобретение товаров (работ, услуг) на стоимость
              приобретенных товаров (работ, услуг) без НДС;

                                   19
                                   60
        отражается НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) на
          сумму НДС по приобретенным товарам (работам, услугам)

                                   68
                                   19
    на основании счета-фактуры поставщика предъявляется бюджету НДС.


       1.3.   Возможная   позиция   налоговых   органов  при  принятии
   налогоплательщиком  неуплаченного  "входного"  НДС  к  вычету после
   01.01.2006г.

       Считаем  целесообразным  обратить Ваше внимание, что вступающая
   в  силу  с  01.01.2006г.  редакция 21 главы НК РФ возможно позволит
   налоговым  органам  отказать  налогоплательщику в принятии к вычету
   "входного" НДС, не уплаченного поставщикам.
   К  такому  выводу  позволяет  прийти  буквальное  толкование  новой
   редакции 21 главы НК РФ.
       Согласно  п.2  ст.171  и  п.1  ст.172  НК  РФ с 01.01.2006г. не
   требуется    подтверждения    уплаты    сумм   НДС,   предъявленных
   налогоплательщику  при  приобретении  товаров  (работ,  услуг), для
   возможности их принятия к вычету.
       Но  вместе  с  тем,  в  п.2  ст.172  НК  РФ  указано,  что  при
   использовании  налогоплательщиком  собственного  имущества  (в  том
   числе  векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары
   (работы,   услуги)   вычетам   подлежат  суммы  налога,  фактически
   уплаченные   налогоплательщиком,   которые  исчисляются  исходя  из
   балансовой  стоимости  указанного  имущества, переданного в счет их
   оплаты.
       В  соответствии  с  п.2  ст.38  НК  РФ  под  имуществом в НК РФ
   понимаются   виды   объектов   гражданских   прав  (за  исключением
   имущественных  прав),  относящихся  к  имуществу  в  соответствии с
   Гражданским Кодексом РФ (далее по тексту Ц ГК РФ).
       Из  норм ГК РФ следует, что за исключением имущественных прав к
   имуществу  относятся  вещи.  Причем,  как  следует  из  ст.128, п.2
   ст.130  ГК  РФ,  к имуществу в числе прочих вещей относятся также и
   деньги.
       В  п.2  ст.172  НК  РФ  каких-либо  исключений для определенных
   видов имущества не делается.
   Таким  образом, из буквального толкования п.2 ст.172 НК РФ следует,
   что  до  момента  передачи  имущества  (в том числе уплаты денежных
   средств)  за приобретаемые товары (работы, услуги) "входной" НДС по
   таким товарам (работам, услугам) не может быть принят к вычету.
       В  редакции  21  главы НК РФ, действующей до 01.01.2006 г., п.2
   ст.172  НК  РФ  таких  проблем  в  отношении момента принятия НДС к
   вычету  не создавал. Ведь "входной" НДС в соответствии с п.2 ст.171
   НК РФ и п.1 ст.172 НК РФ в любом случае должен был быть уплачен.
       Кроме  того,  не  имеет  значения,  относится  ли в редакции до
   01.01.2006г.  п.2  ст.172 НК РФ к расчетам денежными средствами или
   нет,  в  любом  случае,  при  полной  оплате товаров (работ, услуг)
   денежными  средствами  вычет  НДС  может  быть  произведен в полном
   объеме:  балансовая стоимость денежных средств, переданных в оплату
   товаров  (работ,  услуг),  не  может  быть  меньше  стоимости  этих
   товаров (работ, услуг).
       Проблемы   при  применении  п.2  ст.172  НК  РФ,  возникали,  в
   основном,   с   толкованием   термина  "балансовая  стоимость"  при
   определении  суммы  налогового  вычета  при  оплате товаров (работ,
   услуг) векселями третьих лиц.
       Обоснование  возможности  принятия неуплаченного "входного" НДС
   к вычету
   С  01.01.2006г.  при товарообменных сделках принять "входной" НДС к
   вычету  до  момента передачи товаров (в т. ч. векселей третьих лиц)
   в  оплату приобретаемых товаров будет невозможно. То же относится и
   к  "входному" НДС по работам и услугам, оплачиваемым путем передачи
   товаров (в т.ч. векселей третьих лиц).
       Кроме     того,     при     использовании    налогоплательщиком
   векселедателем  в  расчетах  за  приобретенные  им  товары (работы,
   услуги)   собственного   векселя   (либо   векселя  третьего  лица,
   полученного  в  обмен  на  собственный  вексель)  вычет  может быть
   произведен   не  ранее  фактической  уплаты  сумм  по  собственному
   векселю.
       Применительно  к  расчетам  за  приобретаемые  товары  (работы,
   услуги)  денежными  средствами  с  01.01.2006г., то, на наш взгляд,
   единственным  вариантом обоснования возможности принятия "входного"
   НДС  до момента уплаты денежных средств за товары (работы, услуги),
   является  ограничительное  толкование  п.2  ст.172  НК РФ, согласно
   которому  данная  норма  не  распространяет свое действие на случаи
   использования  налогоплательщиком  в  расчетах  за приобретенные им
   товары   (работы,  услуги)  такого  вида  имущества,  как  денежные
   средства.
       На  такое  ограничительное  толкование  п.2  ст.172  НК  РФ  (в
   редакции  до  01.01.2006г.)  указал  Высший  Арбитражный  Суд  РФ в
   Решении  от  04.11.2003  г.  №  10575/03  ,   согласно  которому "в
   случае,   если  в  качестве  оплаты  налогоплательщик  передает  не
   денежные  средства,  а  иное  имущество,  сумма  налога, уплаченная
   фактически  налогоплательщиком, определяется не по стоимости товара
   (работ,  услуг),  оплачиваемого  налогоплательщиком,  а  исходя  из
   балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты".
       Учитывая,   что  редакция  п.2  ст.172  НК  РФ  с  01.01.2006г.
   существенных  изменений не претерпела, есть основания полагать, что
   судебные  органы будут толковать данную норму с 01.01.2006 г. таким
   же образом, как и Высший Арбитражный Суд РФ.
       Также  обращаем  Ваше  внимание,  что рассмотренная проблема не
   относится  к  "входному" НДС по приобретаемым имущественным правам.
   В  п.2  ст.171  НК  РФ  и  п.1 ст.172 НК РФ говорится о возможности
   принятия   к   вычету  НДС,  предъявленного  налогоплательщику  при
   приобретении  им  имущественных  прав.  При  этом  п.2 ст.172 НК РФ
   распространяет   свое   действие   только  на  случаи  приобретения
   товаров, работ и услуг.
       При   этом,  еще  раз  подчеркиваем,  на  возможное  толкование
   положений  НК  РФ (с 01.01.2006г.) налоговыми органами (в том числе
   в лице представителей отдельных инспекций ФНС РФ).
       Но  на сегодняшний день арбитражная практика по данному вопросу
   отсутствует,  а  также  представители ФНС и сотрудники Минфина пока
   не выражали своей позиции по данному вопросу.
       При  этом,   в  случае  претензий  со стороны налоговых органов
   придется  защищать  свою  позицию  в  суде  (необходимые  аргументы
   защиты мы привели).

       На  наш  взгляд,  с  01.01.2006г.  следует  применять  порядок,
   изложенный в разделе 1.2. настоящего Письма.

       1.4.   Порядок   зачета  НДС  с  01.01.2006г.,  исчисленного  с
   полученной предварительной оплаты.

       Пунктом  11 статьи 1 Закона № 119-ФЗ подпункт 1 пункта 1 статьи
   162   НК  РФ  с  01.01.2006г.  признан  утратившим силу, то есть  в
   целях налогообложения НДС исключено такое понятие как аванс.
   В  то  же  время  Закон № 119-ФЗ пункт 1 статьи 154 НК РФ дополняет
   двумя   новыми   абзацами,  в  соответствии  с  которыми  в  случае
   получения  налогоплательщиком  частичной  оплаты в счет предстоящих
   поставок  товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база
   по  НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты. Исключением
   из    данного    правила    является    случай   получения   оплаты
   налогоплательщиками,     выпускающими     продукцию     длительного
   производственного цикла (п. 13 ст. 167 НК РФ).
       Соответствующие  изменения внесены Законом № 119-ФЗ и в пункт 4
   ст.  164  "Налоговые  ставки"  НК  РФ  -   при  получении  денежных
   средств,  связанных  с  оплатой товаров (работ, услуг), а также при
   получении  оплаты,  частичной  оплаты  в  счет предстоящих поставок
   товаров  (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных
   прав   налоговая   ставка  определяется  как  процентное  отношение
   налоговой  ставки  к  налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной
   на  соответствующий размер налоговой ставки (то  есть при получении
   частичной  оплаты будет применяться расчетная ставка НДС, например,
   18/118 (как и сейчас при исчислении НДС с авансов)).
   Таким  образом,  для всех ситуаций получения предварительной оплаты
   товаров  (работ,  услуг),  за  исключением  определяемых пунктом 13
   статьи  167  НК  РФ,  порядок  исчисления  и  уплаты НДС фактически
   остается   прежним.   Получение  предварительной  оплаты  формирует
   налоговую  базу в сумме фактически полученных средств. В дальнейшем
   после  отгрузки  данных  товаров (выполнения работ, оказания услуг)
   исчисленный  с сумм полученной оплаты НДС подлежит в соответствии с
   новой  редакцией пункта 8 статьи 171 НК РФ вычету, а налоговая база
   по  реализованным товарам (работам, услугам) определяется в обычном
   порядке.
   Таким  образом,  можно  сделать вывод, что по существу уплата НДС с
   предоплат  (авансов),  полученных  от  покупателей,  не отменяется.
   Только  названа  она  другими словами. А соответствующие требования
   перенесены законодателями из статьи 162  НК РФ в статью 167 НК РФ.
   Подтверждением   этого   являются   измененные   Законом  №  119-ФЗ
   следующие статьи НК РФ:
       пункт  5  статьи  171 НК РФ, в котором говорится о вычете НДС с
   авансов,  не  отменен,  просто  слова "авансовых или иных платежей"
   заменены словами "оплаты, частичной оплаты";
       в  статью  167  НК  РФ добавлен пункт 14 с указанием на то, что
   если  моментом  определения  налоговой  базы  является день оплаты,
   частичной  оплаты  предстоящих  поставок товаров (выполнения работ,
   оказания  услуг)  или  день передачи имущественных прав, то на день
   отгрузки  товаров  (выполнения  работ,  оказания услуг) или на день
   передачи  имущественных  прав  в  счет  поступившей  ранее  оплаты,
   частичной  оплаты  также  возникает  момент  определения  налоговой
   базы.
       Таким  образом,  на основании вышеизложенного, НДС  начисляется
   с  полученных  авансов  (которые  с 01.01.2006г. называются оплатой
   (частичной  оплатой)  предстоящих  поставок),  потом  еще  раз  - с
   реализации,  а  ранее  начисленный  НДС  с  оплат (частичных оплат)
   предстоящих поставок принимается к вычету (п.8 ст. 171 НК РФ).

       Наш  ответ  основан  на  нормах  действующего законодательства.
   Если  в  нашем  ответе на поставленные Вами вопросы, на Ваш взгляд,
   не  освещены  какие-либо интересующие Вас проблемы, просим сообщить
   нам об этом по телефону или факсу.
   Будем рады предоставить Вам консультацию по любым актуальным
   проблемам.
   
   


Главная страница