Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

КУЛАЕВА Н. С. НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ ПО НДС. ВНЕСЕНИЕ ИЗМЕНЕНИЙ В КНИГУ ПОКУПОК

Главная страница


          НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ ПО НДС. ВНЕСЕНИЕ ИЗМЕНЕНИЙ В КНИГУ ПОКУПОК
   
       Помимо   собственно   исправлений,   внесенных   в   проблемные
   счета-фактуры,  налогоплательщику  важно правильно внести изменения
   в  книгу покупок. Именно в этом налоговом регистре налогоплательщик
   регистрирует   счета-фактуры,   полученные   от  продавцов  товаров
   (работ,  услуг),  имущественных  прав  в  целях  определения  суммы
   налога  на  добавленную стоимость, предъявляемую налогоплательщиком
   к вычету в порядке, установленном статьями 171-172 НК РФ.
       Как  мы  уже  отмечали  выше Порядок ведения налогоплательщиком
   книги  продаж  и  книги  покупок  установлен  Постановлением  №914.
   Напоминаем,  что  в указанное Постановление №914 с 30 мая 2006 года
   внесены  изменения,  которые, по сути, привели его в соответствие с
   главой  21  НК  РФ  и установили порядок внесения изменений в книги
   покупок   и  книги  продаж  посредством  оформления  дополнительных
   листов.
   Пунктом 7 Постановления №914 установлено:
   
       "При  необходимости  внесения  изменений в книгу покупок запись
   об  аннулировании счета-фактуры производится в дополнительном листе
   книги  покупок  за  налоговый период, в котором был зарегистрирован
   счет-фактура до внесения в него исправлений.
   
       Дополнительные  листы  книги  покупок  являются ее неотъемлемой
   частью".
       Форма   дополнительного   листа  книги  покупок  и  состав  его
   показателей, установлены также Постановлением №914.
       Обращаем   Ваше   внимание,  на  то,  что  дополнительный  лист
   оформляется  независимо  от  того, какие изменения вносятся в книгу
   покупок - "задевающие" сумму вычета или нет.
       Это  вывод следует из разъяснений Минфина РФ данных чиновниками
   в Письме от 27 июля 2006 года №03-04-09/14:
   
       "Департамент    налоговой    и    таможенно-тарифной   политики
   рассмотрел  письмо по вопросу применения дополнительных листов книг
   покупок и сообщает следующее.
       В  соответствии  с  п.  2 ст. 169 Налогового кодекса Российской
   Федерации   (далее   -   Кодекс)   счета-фактуры,   составленные  и
   выставленные  с  нарушением  порядка,  установленного  п.  п. 5 и 6
   данной  статьи  Кодекса,  не могут являться основанием для принятия
   предъявленных  покупателю  продавцом  сумм  налога  на  добавленную
   стоимость к вычету или возмещению.
       Согласно  указанным п. п. 5 и 6 ст. 169 Кодекса в счете-фактуре
   должны  быть  указаны соответствующие реквизиты, в том числе адреса
   и     идентификационные     номера     налогоплательщика,     номер
   платежно-расчетного  документа  в  случае  получения  авансовых или
   иных  платежей  в  счет  предстоящих  поставок  товаров (выполнения
   работ,  оказания  услуг),  сумма  налога  на добавленную стоимость,
   предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), и т.д.
       Таким  образом,  счета-фактуры, в которых неверно заполнены или
   не   отражены   указанные   реквизиты,  следует  рассматривать  как
   составленные  с  нарушением  требований  Кодекса и, соответственно,
   суммы   налога   на   добавленную   стоимость,   указанные  в  этих
   счетах-фактурах, вычету не подлежат.
       Абзацем  1  п.  7  Правил  ведения  журналов учета полученных и
   выставленных   счетов-фактур,   книг  покупок  и  книг  продаж  при
   расчетах  по  налогу  на  добавленную  стоимость (далее - Правила),
   утвержденных  Постановлением  Правительства Российской Федерации от
   02.12.2000   №914,   предусмотрено,   что  покупатели  ведут  книгу
   покупок,    предназначенную    для    регистрации    счетов-фактур,
   выставленных  продавцами,  в  целях  определения  суммы  налога  на
   добавленную   стоимость,  предъявляемой  к  вычету  (возмещению)  в
   установленном порядке.
       Учитывая  изложенное,  а  также  принимая во внимание положение
   абз.  2  указанного п. 7 Правил, в случае отражения в книге покупок
   счетов-фактур,   составленных  с  нарушением  указанных  требований
   Кодекса,  в  дополнительном листе книги покупок производится запись
   об  аннулировании  этих  счетов-фактур  независимо  от  того, какой
   конкретно    реквизит    счета-фактуры    заполнен    неверно   или
   отсутствует".
   
       Таким     образом,     дополнительные     листы    составляются
   налогоплательщиком  независимо  от того, какие исправления вносятся
   в  "проблемные"  счета-фактуры  -  влияющие  на  сумму исчисленного
   налога,    или    неверно   заполнены   (не   указаны)   реквизиты,
   установленные пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ.
       Дополнительный  лист оформляется за налоговый период, в котором
   был   зарегистрирован   ранее  счет-фактура,  до  внесения  в  него
   изменений.    Например,    если    "проблемный"   счет-фактура   по
   приобретенным  товарам  был  отражен  в  книге покупок в марте 2006
   года,  но  при  камеральной проверке выяснилось, что он заполнен не
   надлежащим   образом,  и  налоговый  орган  отказал  в  вычете,  то
   дополнительный  лист  будет  заполняться налогоплательщиком за март
   2006  года,  в  котором  будет  содержаться запись об аннулировании
   указанного счета-фактуры.
       Нужно     отметить,    что    чисто    технически    заполнение
   дополнительного   листа   книги  покупок  не  представляет  никакой
   сложности:
       сначала  налогоплательщик  переносит  в него итоговые данные по
   графам  7,  8а,  8б,  9а,  9б, 10,11а,11б и 12 книги покупок за тот
   налоговый  период  (месяц,  квартал),  в  котором первоначально был
   зарегистрирован   "проблемный"  счет-фактура  до  внесения  в  него
   изменений.
       Затем   в   строке  дополнительного  листа  сделает  запись  об
   аннулировании  счета-фактуры  с  заполнением  всех  соответствующих
   граф.
       В  результате  по  строке  "Всего"  определится итоговая сумма,
   которую   налогоплательщик  вправе  был  принять  к  вычету  в  том
   налоговом    периоде    (месяце,    квартале),   который   подлежит
   корректировке.
       При этом в Постановлении №914 указано, что:
   
       "Показатели   по   строке  "Всего"  используются  для  внесения
   изменений   в   налоговую   декларацию  по  налогу  на  добавленную
   стоимость  при  обнаружении  в  текущем  налоговом  периоде  ошибок
   (искажений), допущенных в истекшем налоговом периоде".
   
       При  этом  Постановление  №914  не  указывает,  в каком периоде
   исправленный  счет-фактура вносится в книгу покупок, в связи с чем,
   у налогоплательщика может возникнуть два варианта:
       1.  Исправленный счет-фактура регистрируется в периоде внесения
   исправлений в счет-фактуру.
       2.  Исправленный  счет-фактура регистрируется в том же периоде,
   в котором он был поставлен к вычету первоначально.
       По   мнению   налоговых   органов,   исправленный  счет-фактура
   вносится  налогоплательщиком в книгу покупок в том периоде, когда в
   проблемный  документ  внесены  все  исправления. Именно такая точка
   зрения  изложена  в  Письме  ФНС Российской Федерации от 6 сентября
   2006  года  №ММ-6-03/896@  "О  порядке  внесения  изменений в книгу
   покупок и книгу продаж":
   
       "Применение   налоговых   вычетов   в   случае   исправления  в
   счете-фактуре  ошибок  (нарушений) и, соответственно, регистрация в
   книге   покупок   указанных   счетов-фактур   с  внесенными  в  них
   исправлениями  производится  в  том  налоговом  периоде,  в котором
   получен исправленный счет-фактура".
   
       После   этого   налогоплательщику   необходимо   представить  в
   налоговый  орган  уточненную  налоговую  декларацию  за  период,  к
   которому  оформлен  дополнительный  лист, доплатить сумму НДС ранее
   неправомерно принятую к вычету, и заплатить пени.
   
       О   том,   что   налоговики   считают,   что  вычет  по  такому
   счету-фактуре  может быть представлен лишь в том налоговом периоде,
   когда    все    необходимые    изменения    в   документ   внесены,
   свидетельствует   и   многочисленная  судебная  практика  по  этому
   вопросу.  Но,  справедливости  ради  отметим,  что в такой ситуации
   суды,    поддерживают   налогоплательщиков,   считая,   что   право
   налогоплательщика  на  вычет  НДС  по  исправленному  счету-фактуре
   возникает в периоде совершения хозяйственной операции:
       Постановление  ФАС  Восточно-Сибирского  округа  от  21 февраля
   2006 года по делу №А19-20965/05-54-22-Ф02-450/06-С1;
       Постановления  ФАС  Северо-Западного  округа  от  4 апреля 2006
   года  по  делу №А26-10331/2005-216, от 26 февраля 2006 года по делу
   №А52-3492/2005/2,  от 3 августа 2005 года по делу №А56-36581/04, от
   25  июля  2005  года по делу №А66-8369/2004, от 7 июля 2005 года по
   делу №А56-41788/04;
       Постановление   Федерального   арбитражного  суда  Центрального
   округа от 22 декабря 2005 года по делу №А09-10445/5-3.
       По  мнению  авторов  настоящей  книги,  второй вариант наиболее
   логичен.  Во-первых,  в  пункте  8  Постановления №914 указано, что
   счета-фактуры    регистрируются    в   книге   покупок   в   момент
   возникновения  у налогоплательщика права на вычет, а оно возникает,
   когда  ему  первоначально  продавец  выставил  счет-фактуру.  Кроме
   того, пунктом 16 Правил установлено, что:
   
       "При   необходимости   внесения   изменений   в   книгу  продаж
   регистрация   счета-фактуры  производится  в  дополнительном  листе
   книги  продаж  за  налоговый  период, в котором был зарегистрирован
   счет-фактура до внесения в него исправлений".
   
       Исходя  из  этого, налогоплательщик должен занести исправленный
   счет-фактуру   в  книгу  покупок  в  том  же  периоде,  за  который
   производится  корректировка налога. В этом случае, налогоплательщик
   должен  будет  уплатить  сумму  пени,  исчисленную не со всей суммы
   налога,  поставленного  к  вычету  по этому счету-фактуре, а лишь с
   той  суммы  НДС, которая корректируется. Так в плане предоставления
   скидки,  ему  необходимо будет заплатить пени, лишь в части налога,
   приходящегося на скидку, предоставленную продавцом.
       Отметим,  что  Минфин  Российской  Федерации также считает, что
   исправленные  счета-фактуры  могут  быть  основанием для принятия к
   вычету  сумм  НДС  лишь  в  том налоговом периоде, когда в документ
   внесены  изменения. Ранее работники финансового ведомства указывали
   на  это  в Письме Минфина Российской Федерации от 26 июля 2005 года
   №03-04-11/178 (далее Письмо Минфина №03-04-11/178):
   
       "Пунктом   29   Правил   предусмотрена   возможность   внесения
   налогоплательщиком  исправлений в счета-фактуры. Данные исправления
   должны  быть  заверены  подписью  руководителя и печатью продавца с
   указанием даты внесения исправления.
       Учитывая  изложенное, счета-фактуры с внесенными исправлениями,
   заверенными  подписью  руководителя  и печатью продавца с указанием
   даты  внесения исправления, подлежат регистрации в книге покупок не
   ранее  даты  внесения  исправления,  указанной  на счете-фактуре. В
   связи  с  этим  суммы  налога на добавленную стоимость, указанные в
   исправленных  счетах-фактурах, принимаются к вычету в том налоговом
   периоде,  в  котором  эти  счета-фактуры  получены,  и  в  порядке,
   предусмотренном статьей 172 Кодекса".
   
       Не  изменилась эта точка зрения и сейчас, что следует из Письма
   Минфина Российской Федерации от 22 марта 2006 года №03-04-11/61.
       В  названном  письме  разъясняется,  что в случае неправильного
   заполнения  счета-фактуры  покупатель  не  отражает в книге покупок
   данный   счет-фактуру,   и,  соответственно,  не  учитывает  его  в
   налоговой   декларации   по   НДС.  После  внесения  исправлений  в
   соответствии  с  пунктом  29 Постановления №914, счет-фактура будет
   являться  документом,  служащим  основанием  для  принятия к вычету
   предъявленных  продавцом  сумм  НДС  в  том  налоговом  периоде,  в
   котором "исправленный" счет-фактура будет получен покупателем.
       В  связи с тем, что контролирующие органы, вряд ли откажутся от
   своей  точки зрения, налогоплательщик должен решить самостоятельно,
   когда  будет производиться регистрация исправленных счетов-фактур в
   книге  покупок: в налоговом периоде, когда впервые счет-фактура был
   зарегистрирован  в  книге  покупок  или  в налоговом периоде, когда
   исправления   внесены.   При  этом,  обращаем  Ваше  внимание,  что
   положительные  решения судов по этому вопросу принимались арбитрами
   до вступления в силу обновленного Постановления №914.
   Можно из этой ситуации выйти и другим способом. Мы уже отмечали,
   что НК РФ не запрещает вписывать вместо "ошибочных" счетов-фактур
   новые документы. Поскольку дополнительный лист при обнаружении
   ошибок в счетах-фактурах обязан составить как покупатель, так и
   продавец, то можно договориться со своим контрагентом о выписке
   нового документа (под тем же номером и от того же числа). Такой
   вариант не потребует от сторон оформления дополнительных листов.
   
   
       Более  подробно  с  вопросами,  касающимися  условий применения
   налоговых  вычетов  по  налогу  на добавленную стоимость, Вы можете
   ознакомиться  в  книге  авторов ЗАО "BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ" "Налоговые
   вычеты по НДС: общие и особые условия применения".
   
       Автор      статьи      консультант      по      налогам     ЗАО
   "BKR-Интерком-Аудит"Кулаева Налиана Сергеевна.
   Тел./факс (495) 937-34-51 (многоканальный). Сайт: www.rosec.ru.
   


Главная страница