Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

БАЗАРОВА А. С. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПО ДОГОВОРУ ДОВЕРИТЕЛЬНОГО УПРАВЛЕНИЯ ИМУЩЕСТВОМ

Главная страница

Стр. 2
  • Страницы:
  • 1
  • 2
       Таким   образом,   если   в  результате  действий,  совершенных
   доверительным  управляющим по доверительному управлению имуществом,
   возникают  объекты налогообложения налогом на добавленную стоимость
   в  соответствии  со  статьей 146 НК РФ, то возникает обязанность по
   уплате НДС.
       Кроме    того,    доверительному   управляющему   вменяется   в
   обязанность  производить  уплату  НДС (Письмо УМНС России по городу
   Москве  от  30 апреля 2004 года №11-14/29802), а также представлять
   расчеты   по   НДС   по  всем  операциям  в  рамках  доверительного
   управления  в  налоговый орган по месту своего учета. Данное мнение
   высказано  в Письме УМНС России по городу Москве от 15 февраля 2000
   года №02-11/4233.
       Уплата   НДС   осуществляется   доверительным   управляющим  на
   основании доверенности, выданной учредителем управления.
       Ведь,   согласно   статье   29  НК  РФ  налогоплательщик  может
   уполномочить   представителя   (физическое  или  юридическое  лицо)
   представлять  свои  интересы  в  отношениях  с  налоговыми органами
   (таможенными   органами,   органами   государственных  внебюджетных
   фондов),      иными     участниками     отношений,     регулируемых
   законодательством  о  налогах  и  сборах.  Необходимость  наличия у
   доверительного  управляющего  доверенности вызвана тем, что договор
   доверительного  управления  сам  по  себе  не  является достаточным
   правовым  основанием  для  представления  доверительным управляющим
   интересов   учредителя   управления   в   сфере  налогообложения  в
   соответствии  с  пунктом  8  Постановления  Пленума  ВАС  РФ  от 28
   февраля 2001 года №5.
       Учитывая  все  вышеизложенное,  необходимо  отметить,  что  при
   осуществлении  операций  по  доверительному  управлению  имуществом
   сделки,  заключаемые  доверительным управляющим с третьими лицами в
   отношении   имущества,   переданного   в  доверительное  управление
   (аренда,  производство  и прочее) являются самостоятельным объектом
   налогообложения НДС.
       Окончание примера.
   
       Более  подробно  с  вопросами,  касающимися исчисления и уплаты
   НДС,    Вы    можете    ознакомиться    в    книге    авторов   ЗАО
    <Налог на добавленную стоимость>.
   
       Налог на прибыль организаций.
       Правила    формирования    доходов   и   расходов   для   целей
   налогообложения   налогом   на   прибыль   у   участников  договора
   доверительного  управления  имуществом регламентированы статьей 276
   НК РФ.
       Порядок  налогообложения, используемый для исчисления налога на
   прибыль,     зависит     от    условий    договора,    определяющих
   выгодоприобретателя от доверительного управления имуществом.
       Исчисление  же  налога  на  прибыль  доверительным  управляющим
   осуществляется  только  в  случае,  если  по  условиям договора ему
   предусмотрено вознаграждение.
       Что  касается  имущества  (в  том  числе  имущественных  прав),
   переданного    в    доверительное    управление,   то   для   целей
   налогообложения  налогом  на прибыль оно не признается доходом ни в
   одном из следующих случаев:
       -  у  доверительного  управляющего в момент передачи объектов в
   управление в силу пункта 2 статьи 276 НК РФ;
       -  у  учредителя управления в момент возврата данного имущества
   при   прекращении  договора  доверительного  управления  имуществом
   согласно пункту 5 статьи 276 НК РФ.
       При   этом  подчеркивается,  что  у  учредителя  управления  не
   образуется  не  только дохода, при получении положительной разницы,
   но  и  убытка,  в  случае возникновения отрицательной разницы между
   стоимостью  переданного  в  доверительное  управление  имущества на
   момент   вступления   в  силу  и  на  момент  прекращения  договора
   доверительного управления имуществом.
       Надо  отметить, что к возникновению отрицательной разницы между
   стоимостью  имущества,  передаваемого в доверительное управление, и
   стоимостью  возвращаемого  имущества, может привести уменьшение его
   стоимости   в   результате   погашения  долгов  по  обязательствам,
   возникшим  в  связи  с  доверительным  управлением.  Следовательно,
   полученный  таким  образом убыток не может уменьшать налоговую базу
   по налогу на прибыль у учредителя управления.
       А  получение положительной разницы между стоимостью переданного
   в  доверительное  управление  имущества  и стоимостью возвращенного
   имущества,   при  прекращении  договора  доверительного  управления
   имуществом,   возможно  за  счет  подлежащего  возврату  имущества,
   созданного   или  приобретенного  в  процессе  исполнения  договора
   доверительного  управления.  Исходя  из этого, получение указанного
   имущества  учредителем управления при прекращении договора также не
   может быть признано доходом.
       В   тоже   время   при   прекращении   договора  доверительного
   управления,   имущество   (в   том   числе   имущественные  права),
   переданное  в  доверительное  управление,  может передаваться иному
   лицу  по  указанию  учредителя  управления.  В  данном случае такая
   операция  должна рассматриваться как операция реализации указанного
   имущества,  и  возникающие  доходы и расходы включаются в налоговую
   базу учредителя управления в общеустановленном порядке.
   
       Порядок  определения налоговой базы доверительным управляющим и
   особенности   ведения   учета  операций,  связанных  с  исполнением
   договора доверительного управления имуществом.
       Порядок  ведения  налогового  учета для организации, которая по
   условиям  договора  доверительного  управления является управляющей
   имуществом,  предусмотрен  пунктом  1  статьи  332  НК РФ. Согласно
   данному  пункту доверительный управляющий должен вести учет доходов
   и   расходов,   связанных  с  исполнением  договора  доверительного
   управления,  отдельно  от доходов, полученных в виде вознаграждения
   от   доверительного   управления,   в   разрезе   каждого  договора
   доверительного управления.
       При  этом  информация  в  аналитическом  учете должна содержать
   данные  о  дате  вступления  в  силу  и  дате  прекращения договора
   доверительного  управления,  о  стоимости  и  составе полученного в
   доверительное   управление  имущества,  а  также  порядок  и  сроки
   расчетов  по  доверительному управлению. В том случае, если условия
   договора  предусматривают  осуществление  управления  имуществом  в
   интересах  выгодоприобретателя,  необходимо  обеспечить  разделение
   операций  по взаимоотношениям с учредителем договора доверительного
   управления и выгодоприобретателем.
       Доходы   и  расходы,  возникающие  при  совершении  операций  с
   имуществом,  полученным  в  доверительное  управление, отражаются в
   соответствии  с  обще установленным порядком формирования доходов и
   расходов для целей налогообложения налогом на прибыль.
       В  соответствии  с  пунктом  2  статьи 276 НК РФ, доверительным
   управляющим  применяется  следующий  порядок  включения  доходов  и
   расходов в налоговую базу для исчисления налога на прибыль:
   
       <Вознаграждение,   получаемое   доверительным   управляющим   в
   течение   срока   действия   договора   доверительного   управления
   имуществом,   является   его   доходом  от  реализации  и  подлежит
   налогообложению   в   установленном   порядке.  При  этом  расходы,
   связанные  с  осуществлением  доверительного управления, признаются
   расходами    доверительного    управляющего,    если   в   договоре
   доверительного  управления  имуществом  не предусмотрено возмещение
   указанных расходов учредителем доверительного управления>.
   
       Из   вышеизложенного   следует,  что  в  целях  налогообложения
   налогом  на  прибыль  доходом  доверительного управляющего является
   только  его  вознаграждение,  предусмотренное  условиями  договора.
   Тогда  как  расходами,  уменьшающими  налоговую  базу,  могут  быть
   признаны  расходы,  непосредственно произведенные им для исполнения
   данного   договора,   но   не   подлежащие  возмещению  учредителем
   управления.
       Таким  образом,  указанный  порядок  учета доходов и расходов в
   целях  налогообложения  налогом  на  прибыль отличается от порядка,
   предусмотренного  для отражения операций, связанных с доверительным
   управлением    имуществом    у    доверительного   управляющего   в
   бухгалтерском  учете. В налоговом учете доверительного управляющего
   сумма  возмещаемых  расходов  не будет включаться ни в доходы, ни в
   расходы,  тогда как в целях бухгалтерского учета на данную величину
   будет  увеличена  выручка  и соответственно себестоимость оказанных
   услуг по управлению имуществом.
       Следует   подчеркнуть,   что   в   соответствии   с   правилами
   формирования  доходов  для  налогового учета, доходы доверительного
   управляющего  по  договору  доверительного  управления отражаются в
   каждом   отчетном   (налоговом)   периоде   независимо   от   того,
   предусмотрено  ли  таким договором осуществление расчетов в течение
   срока действия договора доверительного управления или нет.
       Помимо  этого,  для  доверительного  управляющего предусмотрена
   обязанность    формировать    нарастающим   итогом   информацию   о
   возникающих   доходах   и   расходах   в   процессе  доверительного
   управления   имуществом   и   предоставлять  ежемесячно  полученные
   сведения  учредителю  управления  (выгодоприобретателю).  И  в этом
   случае   доходы   учредителя  управления  (выгодоприобретателя)  по
   договору  доверительного  управления  должны  быть  сформированы  в
   каждом  отчетном (налоговом) периоде независимо от предусмотренного
   договором  порядка  осуществление  расчетов. Однако если учредитель
   (выгодоприобретатель)  определяет  доходы  и  расходы  по кассовому
   методу,  то  доходы  у  него  облагаются  налогом  только  по  мере
   фактического  их получения (выгодоприобретателем) в соответствии со
   статьей 273 НК РФ.
       Таким   образом,   в   целях   возможности   учета  учредителем
   управления    (выгодоприобретателем)    данного    результата   при
   определении  налоговой  базы,  подготовку  информации  управляющему
   следует   производить   в   пределах  сроков,  предусмотренных  для
   составления  и  предоставления  налоговой  декларации  по налогу на
   прибыль.
   
       Порядок определения налоговой базы учредителем управления.
       Пунктом  3  статьи  276  НК  РФ  определен  порядок  исчисления
   налоговой  базы  учредителем доверительного управления, являющегося
   по договору выгодоприобретателем.
       В  силу  указанного  пункта,  доходы  учредителя доверительного
   управления  в  рамках договора доверительного управления имуществом
   включаются  в  состав  его  выручки или внереализационных доходов в
   зависимости от полученного вида дохода.
       Расходы,  связанные  с  осуществлением  договора доверительного
   управления  имуществом  (включая  амортизацию  имущества,  а  также
   вознаграждение  доверительного управляющего), признаются расходами,
   связанными    с   производством   товаров   (работ,   услуг),   или
   внереализационными  расходами  в зависимости от вида осуществленных
   расходов.
       Таким   образом,   при  условии,  что  выгодоприобретателем  по
   договору  доверительного  управления имуществом является учредитель
   управления,  в  целях  налогообложения  прибыли,  доходы и расходы,
   возникающие  в  связи с исполнением данного договора, учитываются в
   налоговом   учете   учредителя  доверительного  управления  либо  в
   составе  выручки  и  расходов,  связанных  с  ее получением, либо в
   составе  внереализационных  доходов  и  расходов,  что  должно быть
   определено положениями учетной политики для целей налогообложения.
       В   том   случае,  когда  по  условиям  договора  доверительное
   управление  имуществом  осуществляется  в  интересах  другого лица,
   назначенного  выгодоприобретателем, учредитель управления учитывает
   доходы  и  расходы  в  целях  налогообложения  налогом на прибыль с
   учетом положений пункта 4 статьи 276 НК РФ.
       Так,  необходимо  учесть,  что  в  этом  случае при определении
   налоговой   базы   учредителем   управления  в  расходы  включается
   вознаграждение  доверительного управляющего только при условии, что
   указанным  договором  определено,  что его выплата производиться не
   за  счет  уменьшения  доходов, полученных в рамках исполнения этого
   договора.  Все  остальные  расходы не могут быть признаны расходами
   учредителя  управления,  и  уменьшать  налоговую  базу по налогу на
   прибыль,   в  том  числе  и  полученные  убытки,  от  использования
   имущества,  переданного  в доверительное управление в течение срока
   действия такого договора.
       Особо  подчеркивается  в  статье 332 НК РФ, что при прекращении
   договора    доверительного    управления    с   условием   возврата
   амортизируемого  имущества,  учредитель включает данное имущество в
   ту  же  амортизационную  группу.  При  этом  начисление амортизации
   осуществляется  по  тем  же  ставкам  и  в том же порядке, что и до
   начала договора доверительного управления.
       Что  касается  начисленной  амортизации за весь период с начала
   передачи   имущества   для   исполнения   договора   доверительного
   управления  и  до  даты  его  возврата,  то  учредителю  управления
   следует  учесть  данную  сумму при определении остаточной стоимости
   такого имущества.
   
       Порядок определения налоговой базы иным выгодоприобретателем.
       В   связи   с   тем,   что  условиями  договора  доверительного
   управления   имущества,   может   быть   предусмотрено   управление
   имуществом  не  только  в  интересах учредителя, но и указанного им
   лица,  следует  отметить  особенности  исчисления  налоговой базы у
   выгодоприобретателя,  в  интересах  которого  учредителем назначено
   управление имуществом.
       В   соответствии   с   пунктом   4  статьи  276  НК  РФ  доходы
   выгодоприобретателя  в  рамках  договора  доверительного управления
   включаются в состав внереализационных доходов.
       Также   и   расходы,   связанные   с   осуществлением  договора
   доверительного   управления   имуществом   учитываются   для  целей
   налогообложения  в составе расходов у выгодоприобретателя. При этом
   для  правильного учета вознаграждения доверительного управляющего в
   расходах  существенным  условием является, за счет каких источников
   предусмотрена его выплата.
       Условие  договора,  отражающее  возможность  его уплаты за счет
   уменьшения  доходов, полученных в рамках исполнения этого договора,
   позволяет  выгодоприобретателю  включить его в расходы, уменьшающие
   доходы, полученные от доверительного управления имуществом.
       В     противном     случае,    вознаграждение,    причитающееся
   доверительному  управляющему,  не может уменьшать налоговую базу по
   налогу  на  прибыль лица (выгодоприобретателя) в интересах которого
   осуществляется управление имуществом.
       Таким  образом,  следует  отметить, что порядок учета доходов и
   расходов   от   операций,  связанных  с  доверительным  управлением
   имущества  у выгодоприобретателя, для целей налогообложения прибыли
   отличается   от   изложенного   порядка   учета   в   Указаниях,  в
   соответствие  с  которыми  в  бухгалтерском учете отражается только
   причитающийся     выгодоприобретателю    доход,    полученный    от
   доверительного управления имуществом.
       Убытки,   полученные  в  течение  срока  действия  договора  от
   использования  имущества,  переданного  в доверительное управление,
   не    признаются    убытками    учредителя   (выгодоприобретателя),
   учитываемыми в целях налогообложения прибыли.
   
       Обратите внимание!
       Независимо  от размера выручки выгодоприобретатели по договорам
   доверительного  управления  производят  уплату  налога на прибыль в
   течение   налогового   периода   только   квартальными   авансовыми
   платежами  по  итогам  отчетного периода в соответствие с пунктом 3
   статьи   286   НК  РФ,  но  только  при  отсутствии  иных  доходов,
   включаемых  в  налогооблагаемую  базу  по налогу на прибыль. Данные
   разъяснения  даны  в  Письме  УМНС  РФ  от  27  февраля  2003  года
   №26-12/11621.
   
       Рассмотрим    на   примере,   как   учитываются   операции   по
   доверительному  управлению  имуществом,  если  по условиям договора
   доверительное     управление     осуществляется     в     интересах
   выгодоприобретателя.
   
       Пример 3.
       Учредителем   договора   доверительного  управления  имуществом
   является   ЗАО  <Запад>,  а  выгодоприобретателем  -  его  дочернее
   предприятие  ООО  <Восток>. Доверительному управляющему по договору
   установлено  вознаграждение  в  сумме - 1 800 рублей за квартал. По
   итогам  I  квартала  по  договору доверительного управления получен
   убыток  в  сумме  1  300  рублей.  По  итогам  полугодия  доход  от
   доверительного  управления  составил  2  800  рублей,  а прибыль (с
   учетом убытка I квартала) - 1 500 рублей (2 800 - 1 300).
       После  получения  информации  от  доверительного управляющего о
   финансовом   результате  доверительного  управления  за  I  квартал
   убыток    в    своем    учете   не    отразит   ни   ООО   <Восток>
   (выгодоприобретатель)  ни ЗАО <Запад>(учредитель). А вознаграждение
   доверительному  управляющему  - ЗАО <Запад> (учредитель управления)
   не  сможет  учесть,  так  как в пункте 47 статьи 270 НК РФ указано,
   что   при   исчислении   налоговой   базы  не  учитываются  расходы
   учредителя   доверительного  управления,  связанные  с  исполнением
   договора,  если  в  нем  предусмотрено,  что выгодоприобретатель не
   является учредителем.
       Таким  образом,  отказавшийся  от  своего  права  на  получение
   прибыли  по договору доверительного управления учредитель не вправе
   уменьшать   доходы,  полученные  по  другим  основаниям,  на  сумму
   расходов,   которые   произведены   по  этому  договору.  Причем  в
   налоговом  учете  в состав расходов не включаются и суммы налога на
   имущество,   а   также  транспортного  налога,  которые  учредитель
   управления   обязан   уплачивать   по   имуществу,   переданному  в
   доверительное  управление.  Амортизация, начисляемая управляющим по
   объекту   доверительного  управления,  также  не  уменьшает  доходы
   учредителя управления, полученные им от других видов деятельности.
       Что   касается   порядка   исчисления  налога  на  прибыль,  то
   выгодоприобретателю  следует включить в налоговую базу за полугодие
   доход  в  размере  2  800  рублей  без  учета  убытка,  тогда как у
   учредителя    управления    расходы    на   уплату   вознаграждения
   управляющему  не  могут  быть  признаны,  так  как не соответствуют
   условиям их экономической обоснованности.
       Окончание примера.
   
       Более   подробно   с   вопросами,   касающимися  доверительного
   управления  и  паевых инвестиционных фондов, Вы можете ознакомиться
   в    книге    авторов   ЗАО      <Доверительное
   управление. Паевые инвестиционные фонды>.
   
       Автор  статьи  консультант  по налогам ЗАО 
   Базарова Алла Сергеевна.
       Тел./факс (495) 937-34-51 (многоканальный) E-mail:
   bas@interkom.omsktele.com
   Сайт: www.rosec.ru
   

  • Страницы:
  • 1
  • 2

Главная страница