Эксперт

Курсы валют

18.05.2018
61.8
9.7
0.56
83.7
0
2.36
0.19

Статистика

Реклама

СКРОБОВ Б. В. НЕИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОВОГО АГЕНТА (СТАТЬЯ 199.1 УК РФ)

Главная страница


      <НЕИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОВОГО АГЕНТА (СТАТЬЯ 199.1 УК РФ)>
   
       Прежде   чем   начать   разговор  о  преступлениях,  содержащих
   признаки  <неисполнения  обязанностей  налогового агента>, сразу же
   оговоримся,  что  норма  статьи  199.1  УК РФ подлежит применению в
   системном  единстве  с  положениями  налогового законодательства (в
   частности,  статьи  24  НК РФ), определяющими как круг лиц, которые
   по  роду  своих  обязанностей признаются налоговыми агентами, так и
   объем,   и  характер  обязанностей  налоговых  агентов,  умышленное
   неисполнение, которых влечет уголовную ответственность.
       Установление  же  того, подпадают ли действия налогового агента
   (действия,  связанные  с  использованием  подлежащих перечислению в
   бюджет    удержанных    налогов    в    целях   решения   различных
   внутрихозяйственных  вопросов  или  на  личные  нужды) под признаки
   преступления,  предусмотренного  статьей  199.1  УК РФ, относится к
   полномочиям  органов  предварительного  расследования,  прокурора и
   суда.
       В    процессе    осуществления    своей    деятельности   любой
   хозяйствующий   субъект   помимо   обязанностей  налогоплательщика,
   установленных  законодательством  о  налогах  и  сборах,  неизменно
   сталкивается  с обязанностями налогового агента. Это связано с тем,
   что  работники  организации  являются плательщиками НДФЛ (отношения
   по  уплате  данного налога регулируется положениями главы 23 <Налог
   на  доходы  физических  лиц>  НК РФ). В частности, физические лица,
   получающие  доходы  от  источников, в Российской Федерации, обязаны
   уплатить  государству  соответствующую  сумму налога (статья 207 НК
   РФ).  Но обязанность по исчислению и перечислению в соответствующий
   бюджет  суммы НДФЛ за работников возложена на источник выплаты - на
   организацию (работодателя) при начислении зарплаты.
       Осуществляя  операции  исчисления,  удержания  и  уплаты  суммы
   налога  хозяйствующий  субъект  (будь то организация с любой формой
   собственности  или индивидуальный предприниматель) выступает в роли
   налогового агента.
       Нужно  отметить,  что,  несмотря на то, что институт <налоговых
   агентов>  известен  давно, сам термин официально вошел в российское
   налоговое  законодательство  только  со  вступлением  в  силу части
   первой НК РФ (1998 год).
       Согласно   налоговому   законодательству   налоговыми  агентами
   признаются   юридические   лица  (организации)  и  физические  лица
   (граждане,    зарегистрированные    в    качестве    индивидуальных
   предпринимателей),  на  которых  в  соответствии  с НК РФ возложены
   обязанности   по   исчислению,   удержанию  у  налогоплательщика  и
   перечислению  в бюджетную систему налогов. В связи с этим налоговые
   агенты  являются  полноправными участниками отношений, регулируемых
   законодательством  о  налогах  и  сборах. При этом, выступая в роли
   представителя  работников-налогоплательщиков, налоговый агент имеет
   те  же  права,  что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено
   НК РФ (статья 24 НК РФ).
       Определив,  что  налоговыми  агентами  могут быть организации и
   индивидуальные   предприниматели,   попытаемся,  хотя  бы  частично
   (руководствуясь  лишь  положениями части 2 НК РФ), конкретизировать
   этот перечень:
   
       По налогу на добавленную стоимость (НДС) (Глава 21 НК РФ).
       1.   К   вопросу   об  особенностях  регулирования  определения
   налоговой  базы  по  НДС,  в  пунктах  1  и  2  статьи  161  НК РФ,
   указывается,  что  при  реализации  товаров  (работ, услуг), местом
   реализации   которых   является  территория  Российской  Федерации,
   налогоплательщиками  -  иностранными лицами, не состоящими на учете
   в  налоговых  органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база
   определяется  налоговыми агентами, которыми, признаются организации
   и   индивидуальные  предприниматели,  приобретающие  на  территории
   Российской   Федерации   товары   (работы,   услуги)   у  указанных
   иностранных лиц.
       При   этом  налоговые  агенты  обязаны  исчислить,  удержать  у
   налогоплательщика  и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога
   вне  зависимости  от  того,  исполняют  ли  они  (налоговые агенты)
   обязанности  налогоплательщика,  связанные  с исчислением и уплатой
   налога, и иные обязанности, установленные Главой 21 НК РФ.
       2.   При  предоставлении  на  территории  Российской  Федерации
   органами  государственной  власти  и управления и органами местного
   самоуправления   в   аренду   федерального   имущества,   имущества
   субъектов   Российской   Федерации   и   муниципального   имущества
   налоговая  база  определяется  налоговым  агентом, каковым в данном
   случае  признается  арендатор  указанного имущества (пункт 3 статьи
   161 НК РФ).
       3.   При   реализации   на   территории   Российской  Федерации
   конфискованного   имущества,   бесхозяйных   ценностей,   кладов  и
   скупленных  ценностей,  а  также  ценностей,  перешедших  по  праву
   наследования  государству,  налоговая  база определяется налоговыми
   агентами,    каковыми    признаются    органы,    организации   или
   индивидуальные    предприниматели,    уполномоченные   осуществлять
   реализацию указанного имущества.
       4.  При  реализации  на территории Российской Федерации товаров
   иностранных  лиц,  не  состоящих  на  учете  в  налоговых органах в
   качестве   налогоплательщиков,   налоговыми   агентами   признаются
   организации   и   индивидуальные   предприниматели,  осуществляющие
   предпринимательскую  деятельность  с  участием в расчетах на основе
   договоров  поручения,  договоров комиссии или агентских договоров с
   указанными иностранными лицами (пункт 5 статьи 161 НК РФ).
       5.  В  случае  если  в течение десяти лет с момента регистрации
   судна  в  Российском  международном  реестре судов оно исключено из
   указанного  реестра,  кроме  исключения  вследствие признания судна
   погибшим,  пропавшим  без вести, конструктивно погибшим, утратившим
   качества   судна   в   результате   перестройки  или  любых  других
   изменений,  или  если  в  течение  45 дней с момента перехода права
   собственности   на   судно   от   налогоплательщика   к   заказчику
   регистрация  судна  в  Российском  международном  реестре  судов не
   осуществлена,   налоговая   база  определяется  налоговым  агентом,
   каковым  признается  лицо, в собственности которого находится судно
   на  момент  исключения  его  из  Российского международного реестра
   судов,  если  судно  исключено  из  указанного реестра, или, если в
   течение  45 дней с момента перехода права собственности на судно от
   налогоплательщика   к  заказчику  регистрация  судна  в  Российском
   международном  реестре судов не осуществлена, лицо, в собственности
   которого  находится  судно  по  истечении  45 дней с момента такого
   перехода права собственности.
   
       По налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) (Глава 23 НК РФ).
       1.  Говоря  об  особенностях уплаты НДФЛ в отношении доходов от
   долевого  участия  в  организации, пункт 2 статьи 214 НК РФ в числе
   условий, которые необходимо при этом учитывать, указывает:
   
       <если  источником  дохода налогоплательщика, полученного в виде
   дивидендов,  является  российская организация, то такая организация
   признается налоговым агентом>;
   
       2.   Статья  214.1.  НК  РФ,  называя  особенности  определения
   налоговой  базы,  исчисления и уплаты налога на доходы по операциям
   с  ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных
   сделок,  базисным  активом  по  которым  являются  ценные бумаги, в
   абзаце 4 пункта 8 статьи 214.1. НК РФ указывает:
   
       <налоговым  агентом  в отношении доходов по операциям с ценными
   бумагами  и  операциям  с финансовыми инструментами срочных сделок,
   осуществляемым   доверительным   управляющим  в  пользу  учредителя
   доверительного    управления    (выгодоприобретателя),   признается
   доверительный  управляющий,  который  определяет  налоговую базу по
   указанным операциям с учетом положений настоящей статьи>.
   
       В  абзаце  8 пункта 8 статьи 214.1. НК РФ под налоговым агентом
   (при  невозможности  удержать у налогоплательщика исчисленную сумму
   налога   источником   выплаты   дохода)   подразумеваются:  брокер,
   доверительный  управляющий  или  иное лицо, совершающее операции по
   договору  поручения,  договору  комиссии,  иному  договору в пользу
   налогоплательщика;
       3.  Положение  абзаца  2  пункта  1  статьи  226  НК  РФ  прямо
   указывает,  что  упоминаемые  в  Главе  23 НК РФ (НДФЛ): российские
   организации,    индивидуальные    предприниматели    и   постоянные
   представительства   иностранных  организаций,  коллегии  адвокатов,
   адвокатские   бюро   и   юридические   консультации   в  Российской
   Федерации> именуются налоговыми агентами.
   
       По налогу на прибыль организаций (Глава 25 НК РФ).
       1.  Положение  пункта  2  статьи  275  <Особенности определения
   налоговой  базы по доходам, полученным от долевого участия в других
   организациях>  НК  РФ  признает  <налоговым  агентом>  - российские
   организации,     если     они     являются     источником    дохода
   налогоплательщика;
       2.  Российская  организация, признается налоговым агентом, если
   она   выплачивает   дивиденды   иностранной   организации  и  (или)
   физическому  лицу,  не  являющемуся резидентом Российской Федерации
   (пункт 3 статьи 275 НК РФ);
       3.   Российские   организации   или   иностранные  организации,
   осуществляющие    деятельность   в   Российской   Федерации   через
   постоянное  представительство признаются налоговыми агентами (пункт
   4 статьи 286, пункт 2 статьи 287 НК РФ).
   
       Но   вернемся  к  вопросу  о  преступлении.  Так  как  основным
   квалифицирующим  признаком  состава  преступления, предусмотренного
   статьей  199.1 УК РФ, является <неисполнение обязанностей>, назовем
   эти обязанности (пункт 3 статьи 24 НК РФ):
   
       <3. Налоговые агенты обязаны:
       1)  правильно  и своевременно исчислять, удерживать из денежных
   средств,  выплачиваемых  налогоплательщикам, и перечислять налоги в
   бюджетную  систему  Российской  Федерации  на соответствующие счета
   Федерального казначейства;
       2)  письменно  сообщать в налоговый орган по месту своего учета
   о   невозможности   удержать   налог   и   о   сумме  задолженности
   налогоплательщика  в течение одного месяца со дня, когда налоговому
   агенту стало известно о таких обстоятельствах;
       3)  вести  учет  начисленных  и  выплаченных налогоплательщикам
   доходов,   исчисленных,  удержанных  и  перечисленных  в  бюджетную
   систему  Российской  Федерации  налогов,  в  том  числе  по каждому
   налогоплательщику;
       4)  представлять  в  налоговый  орган  по  месту  своего  учета
   документы,  необходимые для осуществления контроля за правильностью
   исчисления, удержания и перечисления налогов;
       5)  в  течение четырех лет обеспечивать сохранность документов,
   необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов>.
   
       Анализ  положений  статьи  24  НК  РФ  и  иных  статей  НК  РФ,
   касающихся   деятельности   налоговых  агентов,  позволяет  сделать
   следующие выводы:
       1.   Перечисление  в  бюджет  налогов  производится  налоговыми
   агентами  не  за  счет  собственных  средств,  а  за  счет средств,
   удерживаемых из сумм, причитающихся третьим лицам.
       2.  Исчисление,  удержание  и  перечисление налогов в бюджетную
   систему,  должно производиться в порядке и в сроки, предусмотренные
   НК РФ для уплаты соответствующих налогов.
       3.  При  невозможности  удержать  налог  налоговый агент обязан
   письменно  уведомить  налоговый  орган  (по  месту регистрационного
   учета  налогового агента) в соответствии с предписаниями налогового
   законодательства.
       4.  Налоговый  агент  обязан  вести  по правилам, установленным
   налоговым  законодательством, персональный учет выплаченных каждому
   налогоплательщику  доходов и удержанных и перечисленных в бюджетную
   систему налогов с этих доходов.
       5.  Налоговый  агент  обязан  представлять в налоговый орган по
   месту   своего   учета  документы,  необходимые  для  осуществления
   налогового контроля в соответствии с требованиями НК РФ.
       6.  За  неисполнение  или  ненадлежащее исполнение обязанностей
   налоговый  агент  может  нести  ответственность  в  соответствии  с
   законодательством       Российской       Федерации      (налоговую,
   административную или уголовную).
       Еще   одним  квалифицирующим  признаком  данного  преступления,
   является  размер  не перечисленных налогов, который определяется по
   части  1  статьи  199.1  УК  РФ как <крупный> или по части 2 статьи
   199.1 УК РФ как <особо крупный>.
       Но   следует   отметить,   что   в   данном   случае  уголовным
   законодательством (Примечание к статье 199 УК РФ)
       <крупным>  размером  признается  сумма  налогов  и  сборов  (не
   перечисленная в бюджеты), -
       составляющая  за  период  в пределах трех финансовых лет подряд
   более  500 000 рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и
   (или)  сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов
   и (или) сборов, либо
       превышающая  1 500 000 рублей (сумма не перечисленных налогов в
   период  течения  срока исковой давности, предусмотренной статьей 78
   УК РФ);
       <особо крупным> размером,-
       сумма,  составляющая  за  период в пределах трех финансовых лет
   подряд  более  2 500 000 рублей, при условии, что доля неуплаченных
   налогов  и  (или)  сборов  превышает 20 процентов подлежащих уплате
   сумм налогов и сборов, либо
       сумма,  превышающая  7  500  000 рублей (сумма не перечисленных
   налогов  в  период  течения срока исковой давности, предусмотренной
   статьей 78 УК РФ).
   
       Указание  части  1 статьи 199.1 УК РФ на <неисполнение в личных
   интересах  обязанностей  налогового  агента>  (неисполнение хотя бы
   одной  из  обязанностей - по исчислению, удержанию или перечислению
   налога  -  уже  является квалифицирующим признаком преступления) по
   сути,  имеет  тот  же  смысл,  что и <уклонение от уплаты налогов>,
   совершаемое  с  прямым умыслом, рассмотренное выше, в комментарии к
   статьям  198  и 199 УК РФ. И в том и в другом случае от преступного
   посягательства  страдают  интересы  государства. Обратите внимание,
   что  общественная опасность (тяжесть) этих преступлений (статьи 199
   и 199.1 УК РФ) оценивается УК РФ примерно одинаково.
       Разница    лишь    в    том,   что   при   совершении   деяния,
   предусмотренного  статьями  198  или  199  УК  РФ,  денежные  суммы
   (подлежащие   уплате   в   бюджет   в   виде  налогов)  остаются  в
   распоряжении  налогоплательщика, а в другом случае (статья 199.1 УК
   РФ),  когда  налоги исчислены и удержаны с налогоплательщика, но не
   перечислены  в  бюджет,  денежные  средства  остаются  у налогового
   агента,  который  имеет  возможности  распорядиться  ими  <в личных
   интересах>.
       К  уголовной  ответственности  по статье 199.1 УК РФ могут быть
   привлечены:
       - должностные лица организации - налогового агента;
       -    физические    лица,    зарегистрированные    в    качестве
   индивидуальных предпринимателей.
       Уголовная   ответственность   по   статье   199.1   УК  РФ  для
   должностного  лица  (а  равно  физического  лица - предпринимателя)
   налогового  агента  наступает  независимо  от того, привлекается ли
   при  этом  организация  (имеется  в  виду  организация  - налоговый
   агент,    как    участник    налоговых   отношений)   к   налоговой
   ответственности или нет.
       То  есть  уголовное  дело  по  статье  199.1  УК  РФ может быть
   возбуждено  и  без  наличия претензий со стороны налоговых органов.
   Однако,  как мы уже упоминали в настоящей книге, налоговые органы в
   любом  случае  будут уведомлены о факте возбуждения уголовного дела
   и  получат  от  ОВД  соответствующие  материалы  для  осуществления
   налогового контроля.
   
       Рассмотрев  наиболее  часто  возникающие  вопросы  квалификации
   статей  198,  199  и  199.1  УК  РФ,  попытаемся  обобщить  порядок
   определения,  не  поступившего в бюджет размера налога в результате
   <уклонения> или <неисполнения обязанностей>.
       Доля  неуплаченных налогов определяется в сумме тех налогов, по
   которым  выявлено  уклонение  (неисполнение  обязанностей),  а не в
   сумме всех налогов, которые подлежат уплате.
       Сумма  подлежащих  уплате  налогов  определяется  из  суммы уже
   уплаченных налогов и выявленных неуплаченных налогов.
       Но  размер налогов (пусть даже не уплаченных, но при отсутствии
   признаков  <уклонения>),  не  должен  учитываться  в сумме налогов,
   подлежащих  уплате  при расчете доли <уклонения>. А исчисление доли
   налогов,   по   которым  <уклонение>  выявлено,  в  сумме  налогов,
   подлежащих  уплате,  должно  проводиться  в рамках одного и того же
   налогового периода (периодов).
       При  выявлении уклонения от уплаты налогов по итогам нескольких
   налоговых   периодов   для   исчисления   размера  <уклонения>  или
   <неисполнения  обязанностей>  допускается  (не противоречит закону)
   сложение  сумм  неуплаченных  налогов  за данные налоговые периоды,
   даже   если   доля  <уклонения>  (<неисполнения  обязанностей>)  не
   превышает  пороговых  значений  - 10 и 20% соответственно (смотрите
   Примечание  к  статьям 198 и 199 УК РФ) каждому из периодов. Причем
   налоговых  периодов  (в  пределах  <трех финансовых лет подряд>), в
   которых  выявлено  <уклонение>  (или <не исполнение обязанностей>),
   может  быть  несколько,  и  не  обязательно,  чтобы  они (налоговые
   периоды) следовали друг за другом без перерыва.
   
       Более  подробно  с  вопросами,  касающимися  статуса налогового
   агента,  а  также  особенностей  процедур  исчисления,  удержания и
   перечисления  налогов  налоговым  агентом - организацией, Вы можете
   ознакомиться  в книге авторов ЗАО  - <Налоговые
   агенты по налогу на прибыль и НДС>.
   
       О правоприменительной практике (статья 199.1 УК РФ).
       Отсутствие  в тексте статьи 199.1 УК РФ определений упоминаемых
   в  ней  понятий  не  допускает произвольное привлечение к уголовной
   ответственности   за   предусмотренное   данной   статьей   УК   РФ
   преступление      и      не     нарушает     права     руководителя
   организации-налогоплательщика,   поскольку   статья   199.1  УК  РФ
   подлежит  применению  в системном единстве с положениями налогового
   законодательства  (в частности, статьи 24 НК РФ), определяющими как
   круг  лиц, которые по роду своих обязанностей признаются налоговыми
   агентами,  так  и  объем и характер обязанностей налоговых агентов,
   умышленное неисполнение которых влечет уголовную ответственность.
       Установление  же  того,  подпадают  ли  действия  руководителей
   (должностных    лиц),   связанные   с   использованием   подлежащих
   перечислению  в  бюджет  удержанных НДФЛ - работников возглавляемых
   ими  организаций  в  целях  решения  различных  внутрихозяйственных
   вопросов   и   на   личные   нужды,   под   признаки  преступления,
   предусмотренного  статьей  199.1  УК  РФ,  относится  к полномочиям
   органов    предварительного   расследования,   прокурора   и   суда
   (Определение  Конституционного  Суда  Российской  Федерации  от  20
   декабря  2005  года  №476-О  <Об  отказе  в принятии к рассмотрению
   жалобы  гражданина  Гафиятуллина  Рината  Руховича на нарушение его
   конституционных  прав  статьей  199.1 Уголовного кодекса Российской
   Федерации>).
   
       Более  подробно  с  вопросами,  касающимися  основных  составов
   налоговых   преступлений   и,   предусмотренной   законодательством
   Российской  Федерации,  ответственность за их совершение, Вы можете
   ознакомиться  в  книге  авторов ЗАО  <Налоговые
   преступления>.
   
       Автор  статьи  консультант  по налогам ЗАО 
   Скробов Борис Владимирович.
       Тел./факс (495) 937-34-51 (многоканальный) E-mail:
   sbv@interkom.omsktele.com
   Сайт: www.rosec.ru
   


Главная страница