Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

ПРИ ВЫПЛАТЕ ДИВИДЕНДОВ АКЦИОНЕРАМ (УЧАСТНИКАМ) ОБЩЕСТВА ЮРИДИЧЕСКИМ ЛИЦАМ ОРГАНИЗАЦИЯ ВЫСТУПАЕТ В КАЧЕСТВЕ НАЛОГОВОГО АГЕНТА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ. ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ И НАЛОГОВЫЕ СТАВКИ ЗАВИСЯТ ОТ ТОГО, КТО ЯВЛЯЕТСЯ ПОЛУЧАТЕЛЕМ ДОХОДА РОССИЙСКАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ ИЛИ ИНОСТРАННАЯ ОРГАНИЗАЦИЯ

Главная страница


          Дебет  76 / НДС отложенный      Кредит  68 / НДС
       Отрицательная:
   Дебет  68 / НДС   Кредит  76 / НДС отложенный


   21.07.2006
   ___________________________________________________________________
   Дивиденды

   налог на прибыль


       Ситуация.
       Одним  из  учредителей ОАО "Т" являлось иностранное юридическое
   лицо  -  резидент США, которое владело 38% от пакета акций ОАО "Т".
   За  период  с  2001  по 2004 год в пользу данного юридического лица
   были   начислены   дивиденды.   На  01.06.2006г.  задолженность  по
   дивидендам  не  была  погашена.  В  октябре 2005г., затем 19 января
   2006г.  данное юридическое лицо реализовало акции ОАО "Т", и выбыло
   из  состава акционеров общества. В июне 2006г. было решено погасить
   задолженность  по  дивидендам за прошлые периоды, на момент выплаты
   иностранным   юридическим   лицом   были   представлены  документы,
   подтверждающие  постоянное местопребывание данной организации в США
   в целях Соглашения об избежании двойного налогообложения.
       Вопрос.
       Какую  ставку налога на доходы, полученного от долевого участия
   в  других  организациях  мы  должны  применить  при выплате данного
   дохода?
        Ответ.
       При  выплате  дивидендов  акционерам  (участникам)  общества  Ц
   юридическим  лицам  организация  выступает  в  качестве  налогового
   агента  по  налогу на прибыль. Порядок определения налоговой базы и
   налоговые  ставки  зависят от того, кто является получателем дохода
   российская организация или иностранная организация.
       Если  российская  организация  -  налоговый  агент  выплачивает
   дивиденды   иностранной   организации,   не  являющейся  резидентом
   Российской   Федерации,   то  налоговая  база  налогоплательщика  -
   получателя  дивидендов  по  каждой  такой  выплате определяется как
   сумма  выплачиваемых  дивидендов. Согласно пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ
   по  доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций
   иностранными организациями, применяется ставка 15%.
       Однако  применительно  к  Вашей  ситуации  указанные выше общие
   нормы следует применять с учетом следующих обстоятельств.
       Во-первых,  следует  обратить  Ваше внимание на позицию Минфина
   относительно невостребованных дивидендов.
       Пункт  1  ст.  42  Федерального  закона от 26.12.1995 N 208 "Об
   акционерных   обществах"   устанавливает,   что   общество  обязано
   выплатить  объявленные по акциям каждой категории (типа) дивиденды.
   Срок  и  порядок  выплаты  дивидендов определяются уставом общества
   или  решением  общего  собрания  акционеров о выплате дивидендов. В
   случае  если уставом общества срок выплаты дивидендов не определен,
   срок  их  выплаты  не  должен  превышать  60  дней  со дня принятия
   решения  о  выплате  дивидендов  (п. 4 ст. 42 Федерального закона N
   208-ФЗ).
       Согласно  письму  Минфина России от 14.02.2006 N 03-03-04/1/110
   суммы  не  востребованных акционерами дивидендов по истечении срока
   исковой  давности,  исчисленного  в  соответствии с ГК РФ, подлежат
   включению в состав внереализационных доходов.
       В   соответствии   с   п.   18   ст.   250   НК  РФ  в  составе
   внереализационных  доходов при определении налоговой базы по налогу
   на  прибыль учитываются в том числе доходы в виде сумм кредиторской
   задолженности  (обязательства перед кредиторами), списанной в связи
   с истечением срока исковой давности.
       Порядок  определения  сроков исковой давности установлен гл. 12
   "Исковая  давность"  ГК  РФ. Законодательством Российской Федерации
   не  предусмотрено  особого срока исковой давности для требований по
   выплате  объявленных  акционерным обществом дивидендов. Положение о
   порядке  выплаты  дивидендов  по  акциям и процентов по облигациям,
   утвержденное   Министерством   экономики   и   финансов  Российской
   Федерации   10.01.1992,   не  относится  к  актам  законодательства
   Российской  Федерации.  В  связи с этим в отношении обязательств по
   выплате   объявленных   дивидендов   общий  срок  исковой  давности
   установлен  в  три  года. По истечении срока исковой давности право
   на получение дивидендов не может быть защищено в судебном порядке.
       Несмотря  на то, что в соответствии с правилами ГК РФ истечение
   срока    исковой    давности    само    по   себе   не   прекращает
   гражданско-правового  обязательства, п.18 ст.250 НК РФ предписывают
   списывать  на  доходы  сумму кредиторской задолженности, по которой
   истек срок исковой давности.
       Необходимо    отметить,    что    арбитражные   суды   признают
   возникновение   у  налогоплательщика  обязанности  по  включению  в
   состав  внереализационных  доходов сумм кредиторской задолженности,
   по  которым  истек  срок  исковой  давности,  и  в целях исчисления
   налога на прибыль.
       Суммы  не  востребованных  по  истечении этого срока дивидендов
   подлежат  включению  в  состав  внереализационных доходов источника
   выплаты,  причем  с  них  придется  уплатить  налог  на  прибыль по
   обычной ставке 24%.
       В  связи  с  изложенным,  если  начисленные  дивиденды  не были
   востребованы  акционером  (участником),  то по истечении трех лет с
   момента  истечения  предельного  срока  их  выплаты, установленного
   Уставом   или   российским   законодательством,  Вашей  организации
   следует  включить  неистребованные суммы в состав внереализационных
   доходов  и  учитывать  в  составе доходов для целей налогообложения
   прибыли.
       Суммы  кредиторской  задолженности,  по  которой  срок  исковой
   давности  истек,  списываются по каждому обязательству на основании
   данных   проведенной   инвентаризации,  письменного  обоснования  и
   приказа  (распоряжения)  руководителя  организации  и  относятся на
   финансовые  результаты  у коммерческой организации (п. 78 Положения
   по  ведению  бухгалтерского  учета  и  бухгалтерской  отчетности  в
   Российской  Федерации,  утвержденного  Приказом  Минфина  России от
   29.07.1998 N 34н).
       Эту операцию необходимо отразить записью:
       Дебет  75-2  Кредит  91-1 - включены в состав внереализационных
   доходов невостребованные дивиденды.
       Для  целей  налогообложения  прибыли  Вашей организации следует
   сдать  уточненные  налоговые  декларации  по  налогу  на прибыль за
   соответствующие  налоговые периоды, в которых срок исковой давности
   истек.
       В  соответствии со ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности
   прерывается  предъявлением  иска  в  установленном порядке, а также
   совершением   обязанным   лицом   действий,   свидетельствующих   о
   признании  долга.  После  перерыва  течение  срока исковой давности
   начинается  заново.  При  этом  время,  истекшее  до  перерыва,  не
   засчитывается в новый срок.
       Следовательно,    для    перерыва    срока   исковой   давности
   предприятию,  у которого имеются невостребованные суммы дивидендов,
   нужно  определенно  выразить  свое признание долга перед участником
   (акционером).   В   данном  случае  достаточно  направить  в  адрес
   акционера   уведомление  о  наличии  начисленных  и  не  полученных
   дивидендов с предложением их получить.


       Как  было отмечено выше, согласно гражданскому законодательству
   истечение  срока  исковой  давности  само  по  себе  не  прекращает
   обязательства.  Это  означает, что Ваша организация может выплатить
   суммы  дивидендов  бывшему  акционеру  несмотря  на  то,  что  срок
   исковой давности для исполнения этого обязательства истек.
       В  этом случае Вашей организации следует исчислить, удержать из
   выплачиваемой  суммы  дохода и перечислить в бюджет сумму налога на
   доходы.
       При  этом  в  связи  с  тем,  что на момент выплаты иностранная
   организация  не  является  акционером  Вашего  общества определение
   налоговой    ставки    для   целей   исчисления   налога   является
   затруднительным.
       Как  было  отмечено  выше, согласно пп. 2 п. 3 ст. 284 НК РФ по
   доходам,  полученным  в  виде  дивидендов от российских организаций
   иностранными организациями, применяется ставка 15%.
       Данная  ставка  применима  к  выплатам,  которые согласно НК РФ
   признаются дивидендами.
       При  этом  согласно статье 43 НК РФ дивидендом признается любой
   доход,   полученный  акционером  (участником)  от  организации  при
   распределении  прибыли,  остающейся  после  налогообложения  (в том
   числе   в   виде   процентов   по   привилегированным  акциям),  по
   принадлежащим  акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально
   долям  акционеров  (участников)  в  уставном  (складочном) капитале
   этой организации.
       Таким  образом,  из  буквального прочтения понятия "дивиденды",
   которое  применяется  для  целей  налогообложения, следует, что для
   признания  выплаты  дивидендом  необходимо, чтобы доход был получен
   лицом, которые признается акционером по принадлежащим ему акциям.
       В  Вашем  случае  доход  выплачивается  лицу, который на момент
   выплаты   не  имеет  статуса  акционера  общества,  поскольку,  как
   указано  в  запросе,  иностранная организация продала принадлежащие
   ей акции.
       В  связи  с  этим  мы  полагаем,  что  налоговые  органы  будут
   настаивать  на  применении  налоговой  ставки  20  % при исчислении
   суммы налога при выплате дохода иностранной организации.
       В  Вашем  случае  правоотношения  между обществом и иностранной
   организацией  по  уплате дивидендов возникли ранее в периоде, когда
   иностранная  организация  имела  статус  акционера.  В связи с этим
   данные   выплаты   с  точки  зрения  гражданского  законодательства
   квалифицируются как дивиденды.
       Однако  в  целях  налогообложения исходя из ст.43 можно сделать
   вывод,  что  доход  квалифицируют  как  дивиденды  не  на момент их
   начисления  выплаты,  а  в  момент  его выплаты. Подпунктом 2  п. 4
   ст.271  НК РФ установлено, что для внереализационных доходов в виде
   дивидендов  от  долевого  участия в деятельности других организаций
   датой   получения   дохода  признается  дата  поступления  денежных
   средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика.
       В   настоящее   время   отсутствуют   арбитражная   практика  и
   официальные  разъяснения  о  применении налоговой ставки по выплате
   доходов  в  виде  дивидендов  лицу, который не является учредителем
   общества.   В   связи  с  этим  предполагаем,  что  при  применении
   налоговой  ставки  15%  возможны  налоговые  риски  и необходимость
   Вашей организации защищать свою позицию в арбитражном суде.
       Приведем возможный в этом случае вариант защиты.
       Согласно  п.3  ст.10  Договора  от  17.06.1992 между Российской
   Федерацией  и  Соединенными  Штатами  Америки   термин  "дивиденды"
   означает  доход  от  акций или других прав, не являющихся долговыми
   требованиями,  которые  предусматривают  участие в прибыли, а также
   доход  от  других  корпоративных  прав,  который подлежит такому же
   налоговому  регулированию,  как  доход  от  акций  в соответствии с
   законодательством  Государства,  в котором компания, распределяющая
   прибыль, имеет постоянное местопребывание.
       Поскольку   в  Вашем  случае  доход  выплачивается  иностранной
   организации  -  резиденту США, возможно для налогообложения доходов
   применять  положения  указанного соглашения, в частности, применять
   термины в том значении, которые установлены Соглашением.
       Из  п.3  ст.10  Соглашения  следует, что дивидендами признаются
   выплаты,  полученные  в  результате распределения прибыли на акции.
   При  этом  для признания выплат дивидендами отсутствует указание на
   статус  получателя,  т.е.  необходимость  получения  средств лицом,
   который является на момент выплаты акционером.
       При  этом  в  силу ст. 10 Договора дивиденды облагаются налогом
   по  месту  получения дохода. В то же время в Договоре предусмотрены
   случаи,  когда  дивиденды  облагаются  налогом  по законодательству
   выплачивающей  их  страны.  Взимаемый  при  этом  налог  не  должен
   превышать:
       -  5%  валовой  суммы дивидендов, если лицо, фактически имеющее
   на  них  право,  владеет  не  менее чем 10% акций с правом голоса в
   компании, выплачивающей дивиденды;
       - 10% валовой суммы дивидендов во всех остальных случаях.
       Отметим,   что  ряд  соглашений  предусматривает  иной  порядок
   налогообложения   доходов.    Устанавливается   принцип,   согласно
   которого   доходы   могут  облагаться  как  в  стране  резидента  Ц
   получателя  доходов,  так  и  в стране, в котором они возникают и в
   соответствии   с   законодательством  данной  страны.  Одновременно
   устанавливается  льготный  режим налогообложения доходов в стране Ц
   источнике дохода и исключения из указанных правил.
       В   соответствии   с  общепринятой  в  международных  налоговых
   отношениях  практикой  содержащиеся  в различных статьях Соглашения
   положения  о  том,  что  тот  или иной вид доходов может облагаться
   соответствующим  налогом  в  государстве,  в  котором  такой  доход
   возникает,   означают,   что  упомянутое  государство  имеет  право
   обложить  этот  доход  по ставкам, установленным в Соглашении или в
   налоговом законодательстве договаривающегося государства.
       Соответственно  доходы,  возникающие  в  России и выплачиваемые
   иностранному  резиденту,  подлежат  обязательному налогообложению в
   России  по  пониженной  ставке  (5  или  10%). Именно таким образом
   толкуются  положения  международных  Соглашений  о том, что тот или
   иной   вид  доходов  может  облагаться  соответствующим  налогом  в
   государстве,   в   котором   такой   доход   возникает.   Указанные
   разъяснения  содержатся  в  письме  Минфина РФ от 23 июля 2002 г. N
   04-06-05/1/17.
       Соответственно,    Ваша    организация   при   выплате   дохода
   иностранной  организации  праве  применить  такое понимание термина
   "дивиденды",   которое  установлено  международным  соглашением,  и
   налоговые ставки, предусмотренные соглашением.
       В   Вашем   запросе  указано,  что  иностранная  организация  Ц
   резидент  США,  владела  38% от пакета акций ОАО "Т". Это означает,
   что  возможно  применение  налоговой  ставки  в  размере  5  %  при
   налогообложении выплат.
       Практическое    исполнение   положений   налоговых   соглашений
   предполагает   выполнение   ряда   специальных   процедур,  которые
   устанавливаются   и   реализуются  в  соответствии  с  национальным
   налоговым  законодательством.  Так,  правила  применения  положений
   международных   договоров   РФ  в  отношении  применения  налоговым
   агентом   в   соответствии  с  соглашением  об  избежании  двойного
   налогообложения   освобождения  от  удержания  налога  у  источника
   выплаты    либо    удержания    налога    по   пониженным   ставкам
   устанавливаются в ст.312 НК РФ, а также п 1, 3 ст.310 НК РФ.
       В    целях   применения   положений   международных   договоров
   Российской  Федерации  с  иностранными  государствами ст. 312 НК РФ
   обязывает  иностранную  организацию  представить  до выплаты дохода
   налоговому  агенту,  выплачивающему  доход,  подтверждение, что эта
   иностранная   организация   имеет   постоянное   местонахождение  в
   государстве,  с  которым  у  России  имеется  международный договор
   (соглашение),     регулирующий     вопросы    избежания    двойного
   налогообложения.  При  этом  указанное  подтверждение  должно  быть
   заверено  компетентным  в  смысле  соответствующего  соглашения  об
   избежании    двойного    налогообложения    органом    иностранного
   государства.
       Данное  подтверждение  является  основанием  для  применения  к
   доходам  иностранной организации льготного режима налогообложения в
   РФ  у  источника  выплаты  -  освобождения  или  налогообложения по
   пониженным ставкам.
       В  случае  отсутствия у налогового агента, выплачивающего доход
   иностранной  организации,  подтверждения  того, что эта иностранная
   организация  имеет  постоянное  местонахождение  в  государстве,  с
   которым    Российская   Федерация   имеет   международный   договор
   (соглашение),   регулирующий   вопросы  налогообложения,  налог  на
   доходы  от  источников  в  Российской  Федерации  с  выплачиваемого
   дохода    иностранной    организации    облагается    по    ставка,
   предусмотренным ст. 284 НК РФ.
       Кодекс   не   устанавливает   обязательной   формы  документов,
   подтверждающих    постоянное    местопребывание    в    иностранном
   государстве,  в  п.5.3  разд.II Методических рекомендаций налоговым
   органам   по   применению  отдельных  положений  главы  25  НК  РФ,
   касающихся    особенностей    налогообложения   прибыли   (доходов)
   иностранных   организаций,  утвержденных  Приказом  МНС  России  от
   28.03.2003  N  БГ-3-23/150,  содержатся  разъяснения о форме такого
   подтверждения и порядке его составления.
       Такими   документами   могут   являться   справки   по   форме,
   установленной   внутренним   законодательством  этого  иностранного
   государства,  а  также  справки  в  произвольной  форме.  Указанные
   справки     рассматриваются     как    подтверждающие    постоянное
   местопребывание  иностранной  организации  в  случае,  если  в  них
   содержится следующая или аналогичная по смыслу формулировка:
       "Подтверждается,     что    организация    ...    (наименование
   организации)  ...  является  (являлась)  в течение ... (указывается
   период)  ... лицом с постоянным местопребыванием в ... (указывается
   государство)  ...  в  смысле  Соглашения  (указывается наименование
   международного   договора)   между   Российской  Федерацией/СССР  и
   (указывается иностранное государство)".
       Поскольку     постоянное    местопребывание    в    иностранных
   государствах    определяется   на   основе   различных   критериев,
   соответствие   которым   устанавливается  на  момент  обращения  за
   получением  необходимого  документа,  в выдаваемом документе должен
   быть  указан  конкретный  период  (календарный  год),  в  отношении
   которого   подтверждается   постоянное  местопребывание.  При  этом
   указанный  период  должен  соответствовать тому периоду, за который
   причитаются выплачиваемые иностранной организации доходы.
       Налоговому  агенту  представляется  только  одно  подтверждение
   постоянного   местонахождения  иностранной  организации  за  каждый
   календарный   год  выплаты  доходов,  независимо  от  количества  и
   регулярности таких выплат, видов выплачиваемых доходов и т.п.
       Предоставление  налоговому  агенту вышеперечисленных документов
   допускается  не  в  оригинале,  а  в  нотариально заверенных копиях
   таких документов.
   В документах, подтверждающих постоянное местопребывание,
   проставляется печать (штамп) компетентного (или уполномоченного
   им), в смысле соответствующего соглашения об избежании двойного
   налогообложения, органа иностранного государства и подпись
   уполномоченного должностного лица этого органа. Указанные
   документы подлежат легализации в установленном порядке либо на
   таких документах должен быть проставлен апостиль.


   21.07.2006



Главная страница