Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

О ПРОВОДКАХ ПО ОПЕРАЦИЯМ, СВЯЗАННЫМ С ВОССТАНОВЛЕНИЕМ НДС В БУХУЧЕТЕ

Главная страница


          Вопрос.
       Начиная  с  2006  года суммы НДС, принятые к вычету по основным
   средствам  при  передаче  в  уставный капитал дочернего предприятия
   подлежат   восстановлению   в   размере   суммы,   пропорциональной
   остаточной стоимости без учета переоценки.
       Прошу   Вас  привести   проводки   по  операциям,  связанным  с
   восстановлением НДС в бухгалтерском учете и дать их обоснование.

       Ответ.
       Пунктом  19 ст. 1 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ "О
   внесении  изменений  в  главу  21  части  второй Налогового кодекса
   Российской  Федерации  и  о  признании  утратившими  силу отдельных
   положений  актов  законодательства Российской Федерации о налогах и
   сборах",  вступающего в силу с 1 января 2006 г., ст. ст. 170, 171 и
   172 Налогового кодекса РФ изложены в новой редакции.
       В  соответствии  с  пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ (в ред. названного
   Федерального    закона)    суммы    НДС,    принятые    к    вычету
   налогоплательщиком  по  товарам  (работам, услугам), в том числе по
   основным  средствам  и нематериальным активам, имущественным правам
   в  порядке,  предусмотренном  гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению
   налогоплательщиком  в  случае  передачи  имущества,  нематериальных
   активов   и   имущественных  прав  в  качестве  вклада  в  уставный
   (складочный)   капитал  хозяйственных  обществ  и  товариществ  или
   паевых взносов в паевые фонды кооперативов.
       В   отношении   основных   средств   и  нематериальных  активов
   восстановлению  подлежит налог в сумме, пропорциональной остаточной
   (балансовой)  стоимости без учета переоценки (абз. 2 пп. 1 п. 3 ст.
   170 НК РФ).
       Суммы   НДС,   подлежащие   восстановлению   в  соответствии  с
   указанным   подпунктом,   не   включаются  в  стоимость  имущества,
   нематериальных  активов  и имущественных прав и подлежат налоговому
   вычету  у  принимающей  организации в порядке, установленном гл. 21
   НК РФ.
       Пунктом  20  ст.  1  Федерального закона N 119-ФЗ ст. 171 НК РФ
   была  дополнена  п.  11.  В  силу  п.  11  ст.  171 НК РФ вычетам у
   налогоплательщика,   получившего   в  качестве  вклада  (взноса)  в
   уставный  (складочный)  капитал  (фонд)  имущество,  нематериальные
   активы  и  имущественные  права,  подлежат  суммы НДС, которые были
   восстановлены   акционером   (участником,   пайщиком)   в  порядке,
   установленном  п.  3  ст.  170 НК РФ, в случае их использования для
   осуществления  операций,  признаваемых  объектами налогообложения в
   соответствии с гл. 21 НК РФ.
       Кроме  того,  п.  21 ст. 1 Федерального закона N 119-ФЗ ст. 172
   НК  РФ  была  дополнена  п.  8,  согласно которому вычеты сумм НДС,
   указанных  в  п.  11  ст. 171 НК РФ, производятся после принятия на
   учет  имущества,  в  том  числе  основных  средств и нематериальных
   активов,  и имущественных прав, полученных в качестве оплаты вклада
   (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд).
       При  этом  сумма восстановленного НДС указывается в документах,
   которыми  оформляется  передача этих товаров (пп. 1 п. 3 ст. 170 НК
   РФ).
       Налоговый  кодекс  не дает прямого ответа на вопрос, необходимо
   ли  при  передаче  имущества, нематериальных активов, имущественных
   прав  в  уставный  капитал  выписывать  счет-фактуру,  а  указывает
   только   на   необходимость  указания  сумм  НДС  в  документах  на
   передачу.  Поскольку  общий  порядок применения налогового вычета в
   качестве  обязательного  условия предполагает наличие счета-фактуры
   (п.  1  ст.  169  НК  РФ),  во  избежание риска отказа в применении
   налогового   вычета   у   принимающей  стороны  следует  выписывать
   счет-фактуру  с  суммой  НДС, подлежащей восстановлению в указанной
   ситуации.


       Бухгалтерский учет.
       Отметим,   что   в   настоящее   время   не   определен  вопрос
   относительно   методики   отражения   в  бухгалтерском  учете  НДС,
   восстановленного  налогоплательщиком  - учредителем при передаче им
   объекта основных средств в качестве вклада в уставной капитал.
       В  связи  с  этим  следует  рассмотреть  порядок бухгалтерского
   учета  операций  по  вкладу  в  уставной  капитал объектов основных
   средств учредителем.
       1.  В  соответствии  с п. 3 ПБУ 19/02 к финансовым вложениям, в
   частности,   относятся  вклады  в  уставные  (складочные)  капиталы
   других  организаций (в том числе дочерних и зависимых хозяйственных
   обществ).  Пунктом  8 ПБУ 19/02 определено, что финансовые вложения
   принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
       При  этом  в ПБУ отсутствует норма, определяющая порядок оценки
   финансовых  вложений  организации,  производимых  в форме вкладов в
   уставный   капитал   неденежными   средствами.   Однако   некоторые
   специалисты  в  области  методологии  бухгалтерского учета считают,
   руководствуясь   при   отражении  в  бухгалтерском  учете  факторов
   хозяйственной  деятельности исходя не столько из их правовой формы,
   сколько  из экономического содержания, для рассматриваемой ситуации
   применим п. 14 ПБУ 19/02.
       В  п.  14  ПБУ  19/02  указано,  что  первоначальной стоимостью
   финансовых  вложений, приобретенных по договорам, предусматривающим
   исполнение    обязательств    (оплату)    неденежными   средствами,
   признается  стоимость  активов,  передаваемых  организацией. Причем
   стоимость  передаваемых  активов устанавливается исходя из цены, по
   которой  в  сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет
   стоимость  аналогичных  активов  (например, при продаже), т.е. речь
   идет о рыночной стоимости.
       Другими  словами,  финансовые вложения в виде вклада в уставной
   капитал  организации  должны  отражаться  в  бухгалтерском  учете в
   оценке, согласованной учредителями.
       С  учетом  вышеприведенного операция по передаче организацией Ц
   учредителем  основных  средств  в  счет  вклада  в уставный капитал
   учреждаемого   хозяйственного   общества  должна  быть  отражена  в
   бухгалтерском учете организации Ц учредителя следующим образом.
       Дебет  01  "Выбытие  ОС"  Кредит  01  -  списана первоначальная
   стоимость объекта - 132 000 руб.
       Дебет   02   Кредит  01  "Выбытие  ОС"  -  списана  накопленная
   амортизация - 28 000 руб.
       Дебет   76    Кредит  01  "Выбытие  ОС"  -  списана  остаточная
   стоимость объекта основных средств - 104 000 руб.
       Дебет  58 Кредит 76 "Взнос в УК" - отражен в составе финансовых
   вложений   взнос   в   уставный   капитал  в  сумме,  согласованной
   участниками, - 120 000 руб.
       Дебет  76  "Взнос  в  УК"  Кредит  91  - в составе операционных
   доходов  учтена  сумма  превышения  денежной  оценки имущественного
   вклада,  сделанной  участниками  над  остаточной стоимостью данного
   основного средства - 6000 руб.
       Разница,   образовавшаяся  между  оценкой  основного  средства,
   сделанной   участниками   учреждаемого   общества,   и   остаточной
   стоимостью  в  бухгалтерском  учете  передающей  стороны (т.е. 6000
   руб.)  учитывается в составе операционных доходов на основании п. 7
   Положения  по  бухгалтерскому  учету "Доходы организации" ПБУ 9/99,
   утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.

       2.  Наряду  с  изложенным  порядком  оценки финансовых вложений
   организации   в  уставный  капитал  другой  организации  существует
   особый   порядок  для  случаев,  когда  вклад  в  уставный  капитал
   осуществляется  основными  средствами. Этот порядок установлен п.85
   Методических  указаний  по  бухгалтерскому  учету основных средств,
   утвержденных  Приказом  Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее -
   Методические указания).
       Согласно  нормам  п.85  Методических  указаний запись по дебету
   счета  учета финансовых вложений производится в бухгалтерском учете
   организации  на  величину  остаточной  стоимости  объекта  основных
   средств,   передаваемого   в   счет   вклада  в  уставный  капитал.
   Теоретически  это  не исключает того, что одновременно производится
   запись,   доводящая   стоимость   вклада   до  оценочной  стоимости
   передаваемых  основных  средств, однако в самом тексте Методических
   указаний упоминание об этом отсутствует.
       Таким  образом,  если  исходить  из буквального содержания норм
   Методических  указаний,  то  первоначальная стоимость вклада должна
   быть   равна  остаточной  стоимости  передаваемого  в  счет  вклада
   объекта  основных  средств.  При таком подходе финансовый результат
   от  выбытия  основных  средств,  имеющих  остаточную  стоимость,  в
   бухгалтерском    учете    организации-акционера    (участника)   не
   возникает.
       Оценивая  соотношение  двух  приведенных  норм с позиций теории
   права,  можно  заключить, что нормы п.14 ПБУ 19/02 являются общими,
   так  как  регулируют  вопросы  оценки  стоимости  любых  финансовых
   вложений,   а   также   финансовых  вложений,  оплаченных  в  любой
   неденежной  форме.  Нормы  же  п.85  Методических указаний являются
   специальными,  так  как  в них идет речь об оценке стоимости только
   одной  из  форм  из  имеющихся  форм финансовых вложений - вклада в
   уставный  капитал,  а  также  об оценке оплаченного только одним из
   возможных   видов  неденежного  имущества  (основными  средствами).
   Заметим,   что   Методические   указания   являются  более  поздним
   документом,   чем   ПБУ  19/02,  изданы  тем  же  самым  ведомством
   (Минфином России) и утверждены документом одной формы (приказом).
       В  соответствии  с  общими  принципами  права в случае коллизии
   норм,  регулирующих одни и те же общественные отношения, применению
   подлежат  нормы  закона, принятого по времени позднее, при условии,
   что  в  нем  не  установлено  иное.  Приоритетом над общими нормами
   обладают  специальные  нормы (см. Определение Конституционного Суда
   Российской    Федерации   от   05.10.2000   N   199-О).   Поскольку
   Конституционный  Суд  Российской Федерации опирался в своих выводах
   на  общие  принципы  права,  то  его  выводы  применимы не только к
   законам,  но  и к любым другим нормативно-правовым актам, каковыми,
   в частности, являются ПБУ 19/02 и Методические указания.
       Кроме  того,  пунктом  44  Положения  по ведению бухгалтерского
   учета  и  бухгалтерской  отчетности  в  Российской  Федерации (утв.
   приказом  Минфина  России  от  29.07.98  N  34н)  установлено,  что
   финансовые  вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат
   для инвестора.
       При  этом  в  п.  3 Положения по ведению бухгалтерского учета и
   бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации предусмотрено, что
   Минфин  России  на  основании  Федерального закона "О бухгалтерском
   учете"  и  данного  Положения  разрабатывает и утверждает положения
   (стандарты)  по  бухгалтерскому  учету, другие нормативные правовые
   акты  и  методические указания по бухгалтерскому учету, формирующие
   систему   нормативного   регулирования   бухгалтерского   учета   и
   обязательные  к  исполнению  организациями на территории Российской
   Федерации.
       На  этом  основании Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 19/02
   не  может  отменять  порядок,  установленный  Положением по ведению
   бухгалтерского   учета  и  бухгалтерской  отчетности  в  Российской
   Федерации.
       Таким  образом,  по  нашему  мнению,  в  рассматриваемом случае
   следует  руководствоваться  нормами Методических указаний, принятых
   позднее  ПБУ  19/02 и являющихся специальными по отношению к нормам
   ПБУ   19/02,   которые,   по   сущетсву,  изменяют  принцип  оценки
   финансовых   вложений,   закрепленный   в   Положения   по  ведению
   бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
       На   применение   Методических   указаний   для   отражения   в
   бухгалтерском  учете операций по вкладу в уставной капитал основных
   средств  указано  в  письме  Минфина  РФ  от  27  октября 2005 г. N
   07-05-06/281.
       С   учетом  сказанного  операция  по  передаче  организацией  Ц
   учредителем  основных  средств  в  счет  вклада  в уставный капитал
   отражается в бухгалтерском учете следующим образом:
       Дебет  76,  Кредит  01  Ц  104  000  руб.  -  переданы основные
   средства  в  счет  вклада  в  уставный капитал (на сумму остаточной
   стоимости),
       Дебет  58,  Кредит 76 - 104 000 руб. - отражен вклад в уставный
   капитал в качестве финансового вложения.

       Обобщая  изложенное,  отметим, что в настоящее время существует
   две  указанные  выше  признанные специалистами методики отражения в
   бухгалтерском  учете  операций  по вкладу уставной капитал объектов
   основных средств.
       По  нашему  мнению,  Вам  следует  сделать  выбор  и  закрепить
   применяемую  методику  в  учетной политике для целей бухгалтерского
   учета.  В  обоснование  применяемого  метода  следует  указать, что
   данный  метод оценки обеспечивает формирование полной и достоверной
   информации  об  имущественном  положении  организации.  Применяемый
   метод   следует   раскрыть   в   пояснительной  записке  к  годовой
   бухгалтерской отчетности (элементы учетной политики).
       Если  организация  установит,  что  вклад  в уставной капитал в
   бухгалтерском   учете   отражается   по   стоимости,  согласованной
   учредителями,    то   в   бухгалтерском   учете   будут   возникать
   операционные   доходы  (или  расходы)  как  разница  между  оценкой
   согласованной  учредителями  и  остаточной  стоимостью передаваемых
   объектов  основных средств.  В этом случае, по нашему мнению, сумму
   восстановленного  НДС также следует отразить в составе операционных
   расходов.
       Основанием  для  отражения суммы восстановленного НДС в составе
   операционных  расходов  могут  служить  положения  п.  31 ПБУ 6/01,
   согласно  которого  доходы  и расходы от списания объектов основных
   средств   с   бухгалтерского  учета  подлежат  зачислению  на  счет
   прибылей  и  убытков  в качестве операционных доходов и расходов, и
   положения  п.  11  ПБУ  10/99,  которым  установлено,  что расходы,
   связанные  с  участием  в  уставных  капиталах  других организаций,
   являются операционными расходами.
       Сумму   НДС,  восстановленная  учредителем,  при  осуществлении
   взноса  в  уставной  капитал,  когда  в  оплату  передается  объект
   основных  средств,  можно учитывать в составе операционных расходов
   и  в  случае,  когда  организация  определит,  что взнос в уставной
   капитал  отражается  в  бухгалтерском  учете  в  сумме  фактических
   затрат,  понесенных  инвестором.  Основанием  для  этого  являются,
   помимо  п.  31  ПБУ 6/01 и п. 11 ПБУ 10/99, также п.85 Методических
   указаний,   согласно   которому   запись   по  дебету  счета  учета
   финансовых  вложений производится в бухгалтерском учете организации
   на   величину   остаточной   стоимости  объекта  основных  средств,
   передаваемого в счет вклада в уставный капитал.
       Дебет 19  Кредит 68  - восстановление суммы НДС
       Дебет  91  Кредит 19  - отнесение восстановленного НДС в состав
   операционных расходов
       Однако,  по  нашему  мнению,  п.85  Методических  указаний,  не
   исключает  того,  что одновременно производится запись по отражению
   других   произведенных   учредителем  расходов,  которые  формируют
   стоимость  финансовых  вложений.  Такой  подход соответствует п. 44
   Положения   по   ведению   бухгалтерского   учета  и  бухгалтерской
   отчетности  в РФ, согласно которому финансовые вложения принимаются
   к  учету  в сумме фактических затрат для инвестора. В связи с этим,
   представляется,     наиболее     обоснованным     отражать    сумму
   восстановленного   НДС,   как   и   другие   расходы,  производимые
   учредителем в стоимости финансовых вложений.
       Дебет 19  Кредит 68  - восстановление суммы НДС
       Дебет  58   Кредит  19   -  отнесение  восстановленного  НДС  в
   стоимость финансовых вложений
   Таким образом, организация Ц учредитель на основании нормативного
   обоснования существующих в настоящее время подходов к учету
   финансовых вложений, производимых в форме вклада в уставной
   капитал с передачей в оплату объектов основных средств,
   самостоятельно должна избрать применяемую методику учета как
   финансовых вложений, так и суммы восстановленного НДС и закрепить
   ее в учетной политики для целей бухгалтерского учета.



   05.05.06
   
   


Главная страница