Эксперт

Курсы валют

21.04.2018
61.3
9.8
0.57
86.2
0
2.34
0.19

Статистика

Реклама

ВОПРОС: ПРОСИМ ДАТЬ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ФОРМИРОВАНИЮ ВЫКУПНОЙ СТОИМОСТИ ОБОРУДОВАНИЯ С УКАЗАНИЕМ ЕЕ РЕКОМЕНДУЕМОЙ ВЕЛИЧИНЫ. ПРОСИМ ОЦЕНИТЬ РИСКИ УКАЗАНИЯ В ДОГОВОРЕ НОМИНАЛЬНОЙ ВЫКУПНОЙ СТОИМОСТИ, РАВНОЙ 100 РУБ. ЗА ЕДИНИЦУ ОБОРУДОВАНИЯ СО ССЫЛКОЙ НА НОРМАТИВНЫЕ И ПРАВОПРИМЕНИТЕЛЬНЫЕ АКТЫ, А ТАКЖЕ СУДЕБНУЮ ПРАКТИКУ ПО ДАННОМУ ВОПРОСУ. В ОСОБЕННОСТИ, ИНТЕРЕСУЕТ ПРАКТИКА ПРИМЕНЕНИЯ НАЛОГОВЫМИ ОРГАНАМИ СТ. 40 НК РФ (С УЧЕТОМ ПИСЕМ...

Главная страница


                                 Вопрос №2336
   
   09.10.2007 г.
   
   Тип сделки: Договор лизинга.
   Вид налога:  Без налогов.
   Отрасль: Лизинговые операции.
   
   Ситуация:  IT-оборудование  (спецификация  прилагается)  передается
   лизингополучателю  в  пользование  по  договору  финансовой  аренды
   (лизинга).  По  окончании  срока  лизинга   (3  года)  оборудование
   должно быть выкуплено лизингополучателем.
   Общая   стоимость  оборудования  по  договору  поставки  составляет
   рублевый  эквивалент 1 041 321,10 долл. США, включая НДС 158 845,59
   долл. США.
   Оборудование  относится ко второй амортизационной группе (имущество
   со   сроком   полезного   использования   свыше  2  лет  до  3  лет
   включительно).   Амортизация   начисляется   лизинговой   компанией
   линейным    методом    без   применения   коэффициента   ускоренной
   амортизации.  К  концу  срока  лизинга оборудование будет полностью
   самортизировано.  На  момент  заключения  договора лизинга рыночную
   стоимость    оборудования   на   дату   окончания   срока   лизинга
   спрогнозировать представляется затруднительным.
   Во   избежание   претензий  налоговых  органов  в  части  отнесения
   выкупной  стоимости  к  расходам  при исчислении налога на прибыль,
   выкупная  стоимость  выделяется  нами  в  договоре лизинга отдельно
   (т.е. не включается в состав лизингового платежа).
   
   
   Вопрос:   Просим   дать   рекомендации   по  формированию  выкупной
   стоимости  оборудования  с  указанием  ее  рекомендуемой  величины.
   Просим  оценить  риски   указания  в  договоре номинальной выкупной
   стоимости,  равной  100 руб. за единицу  оборудования со ссылкой на
   нормативные  и  правоприменительные акты, а также судебную практику
   по  данному  вопросу. В особенности, интересует практика применения
   налоговыми  органами  ст.  40  НК  РФ   (с  учетом  писем  Минфина,
   последнее из которых от 27.04.07 № 03-03-05/104).
   
   Ответ:  Согласно  Федеральному  закону  от  29.10.1998  N 164-ФЗ "О
   финансовой  аренде  (лизинге)",  положения  договора  лизинга могут
   предусматривать   переход  лизингового  имущества  в  собственность
   лизингополучателя  по  истечении  срока договора лизинга или до его
   истечения  на  условиях,  предусмотренных  соглашением сторон (п. 1
   ст.  19  Закона).  В  этом  случае  в  общую  сумму  договора может
   включаться  выкупная  цена предмета лизинга (п. 1 ст. 28). При этом
   Закон  не  уточняет,  что  такое выкупная стоимость имущества и как
   она  определяется.  Разъяснения  Минфина РФ по вопросам определения
   выкупной  цены  предмета  лизинга  (Письма  Минфина  РФ от 27.04.07
   №03-03-05/104,  от  12.07.2006  N  03-03-04/1/576,  от 24.04.2006 N
   03-03-04/1/392,  от  15.02.2006  N  03-03-04/1/113  и др.) также не
   содержат  каких-либо  конкретных  методов определения такой цены по
   предметам лизинга.
   Имеющиеся   на   данный   момент  нормативные  акты  и  разъяснения
   уполномоченных  органов  по  вопросам  лизинга,  а  также  практика
   лизинговых    отношений,   позволяют   выделить   два   подхода   к
   формированию выкупной цены предмета лизинга.
   1.  На  основании  Методических  рекомендаций по расчету лизинговых
   платежей (утв. Минэкономики России 16 апреля 1996 г.)
   Данный   подход   заключается  в   определении  выкупной  стоимости
   предмета  лизинга  на  основании его остаточной стоимости на момент
   окончания  срока  договора  лизинга  и основан на предпосылке, что,
   получив  лизинговые платежи, лизингодатель полностью не покрыл свои
   расходы  по  приобретению  лизингового  имущества,  поскольку сумма
   начисленной  на  момент  окончания  срока действия договора лизинга
   амортизации  меньше первоначальной стоимости лизингового имущества.
   Чтобы   полностью   компенсировать   все   инвестиционные   расходы
   лизингодателя,   лизингополучатель   должен   выплатить  остаточную
   стоимость  лизингового  имущества.  Значит,  остаточная стоимость с
   учетом НДС и будет являться выкупной стоимостью предмета лизинга.
   Таким  образом,  в  рассматриваемой  ситуации,  когда к концу срока
   действия  договора  лизинга  остаточная  стоимость предмета лизинга
   будет  равна нулю (объект полностью самортизирован), основываясь на
   данном  подходе,  выкупная  стоимость  имущества  также будет равна
   нулю.
   Учитывая  разъяснения уполномоченных органов, приведенные ниже, при
   применении  в  данном случае рассматриваемого подхода к определению
   выкупной  цены  у  лизингополучателя  появляется  существенный риск
   признания   дополнительного  внереализационного  дохода  исходя  из
   рыночной  стоимости  предмета  лизинга,  так  как  получается,  что
   имущество лизингополучатель приобрел безвозмездно.
   
   2. На основании разъяснений Минфина России
   Позиция  Минфина РФ на настоящий момент времени (Письмо от 27.04.07
   №03-03-05/104,  Письмо  от 12.07.2006 N 03-03-04/1/576) заключается
   в   следующем:   выкупная   цена   предмета   лизинга  должна  быть
   установлена  на  основании  рыночной цены данного объекта. При этом
   рыночная  цена  определяется  сторонами  сделки  самостоятельно,  и
   может  быть установлена в любом, в том числе, самом незначительном,
   размере,   однако,   при   ее   формировании  необходимо  учитывать
   положения статьи 40 НК РФ.
   Рассмотрим  отдельные  положения  ст.  40 НК РФ с целью определения
   рисков лизингодателя и возможных способов их минимизации.
   На  основании п. 3 ст. 40 НК РФ, в случае, если цены товаров, работ
   или  услуг,  примененные  сторонами  сделки,  отклоняются в сторону
   повышения  или  в  сторону  понижения  более чем на 20 процентов от
   рыночной  цены  идентичных  (однородных) товаров (работ или услуг),
   налоговый   орган   вправе   вынести   мотивированное   решение   о
   доначислении  налога  и  пени, рассчитанных таким образом, как если
   бы  результаты  этой  сделки  были  оценены  исходя  из  применения
   рыночных  цен  на  соответствующие  товары,  работы или услуги. При
   этом  налоговый  орган вправе проверять цены в отношении не всех, а
   только определенных сделок налогоплательщика, а именно в случаях:
   1) если сделка совершается между взаимозависимыми лицами;
   2) если имеют место товарообменные операции;
   3) если сделка является внешнеторговой;
   4)  если  цена  сделки  отклоняется  более  чем  на  20 процентов в
   сторону   повышения   или   в  сторону  понижения  от  уровня  цен,
   применяемых  налогоплательщиком  по идентичным (однородным) товарам
   (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
   Учитывая  экономическое  содержание  лизинговых  операций, второе и
   третье  из  перечисленных  в  ст.  40  НК  РФ  оснований  не  могут
   послужить  поводом проверки установленной сторонами выкупной цены и
   сравнения  ее  с рыночным уровнем. Если договор лизинга заключается
   также   не   между   взаимозависимыми   лицами,   то   единственным
   потенциальным   основанием  для  проверки  установленной  сторонами
   выкупной  цены  предмета  лизинга может выступить только отклонение
   этой  цены  более  чем  на  20  процентов от цен, применяемых самим
   налогоплательщиком  по  идентичным (однородным) договорам лизинга в
   пределах  непродолжительного  периода  времени.  Из вышеизложенного
   можно  сделать  вывод,  что  если  лизингодатель по всем однородным
   договорам  лизинга,  заключаемым  им на срок равный сроку полезного
   использования   предмета   лизинга   (то  есть,  в  случаях,  когда
   остаточная  стоимость  предмета  лизинга  к  концу  срока  договора
   лизинга  равна  нулю),  будет  устанавливать  выкупную стоимость на
   одном  и  том  же уровне (в одном и том же диапазоне цен), то шансы
   проверки  такой  цены налоговыми органами будут сведены к минимуму,
   поскольку  формальные  основания  для проверки, предусмотренные ст.
   40  НК  РФ,  будут  отсутствовать.  Для  обоснования  в этом случае
   применение   незначительных  выкупных  цен  (диапазона  цен)  можно
   воспользоваться  логикой,  приведенной в Методических рекомендациях
   по  расчету  лизинговых  платежей:  чем  ниже  остаточная стоимость
   предмета  лизинга  к  концу  срока  действия  договора,  тем меньше
   должна быть его выкупная стоимость.
   Однако,  в  случае  если  возможности  устанавливать  по однородным
   договорам  одинаковые выкупные цены, руководствуясь изложенным выше
   подходом,  у  лизингодателя  нет (например, заключение договоров на
   аналогичных  условиях  происходит  достаточно  редко),  формально у
   налоговых  органов  возникает  повод  для  проверки  обоснованности
   устанавливаемой  выкупной  цены и ее соответствия рыночному уровню.
   Здесь следует обратить внимание на следующие моменты.
   П.  4  ст. 40 НК РФ установлено, что рыночной ценой товара (работы,
   услуги)  признается  цена,  сложившаяся при взаимодействии спроса и
   предложения  на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных)
   товаров  (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих)
   условиях.    Следовательно,   для   проверки   выкупной   цены   по
   рассматриваемому  договору  лизинга  налоговым  органам  необходимо
   найти  сопоставимую  сделку,  что  можно сделать только среди таких
   же  лизинговых  договоров.  В частности, для того, чтобы налоговики
   обосновали  свои  претензии  по поводу заниженной выкупной цены, им
   придется  найти  сведения  (причем, по мнению судей, из официальных
   источников   -   см.   Постановление   ФАС   СЗО  от  10.02.2006  N
   А13-4471/2005-19)   о   размере  выкупной  цены  предмета  лизинга,
   содержащиеся   в   договорах,  условия  которых  тоже  должны  быть
   сопоставимы  (в  частности, срок действия договора, вид лизингового
   имущества,  его  первоначальная  цена, размер лизинговых платежей и
   т.   д.).   Учитывая   отсутствие   на  данный  момент  официальных
   источников  подобной  информации,  нахождение  сведений  о  размере
   такой   выкупной   цены   представляется  практически  невыполнимой
   задачей как для налогоплательщиков, так и для налоговых органов.
   Судебная   практика  по  вопросам  применения  ст.  40  НК  РФ  для
   лизинговых  сделок  на  данный  момент отсутствует, однако, решения
   судей   по  делам,  связанным  с  обжалованием  налогоплательщиками
   решений  налоговых органов, принятых в соответствии со ст. 40 НК РФ
   применительно   к   другим   хозяйственным   сделкам,   практически
   единогласны:  в  отсутствие  доказательств налоговых органов в виде
   информации  о  ценах  по  сопоставимым сделкам, цена, установленная
   сторонами   сделки,   считается   справедливой   и  соответствующей
   рыночному   уровню  (перечень  реквизитов  некоторых  постановлений
   судов  по  данному  вопросу  приведен  в  Приложении  к  настоящему
   ответу).
   Таким  образом,  с  учетом существующей арбитражной практики, риски
   указания  в  договоре незначительной выкупной цены предмета лизинга
   (например,   равной  100  рублей)  с  точки  зрения  доказательства
   налоговыми  органами  ее  несоответствия рыночному уровню на данный
   момент   времени   являются   минимальными,  поскольку  отсутствуют
   официальные  источники  получения  информации  о  рыночных ценах по
   сделкам.  При  этом,  безусловно,  следует  иметь  ввиду,  что свою
   правоту   в  отношении  данного  вопроса  налогоплательщик,  скорее
   всего, будет отстаивать в суде.
   Для    увеличения    шансов   разрешения   дела   в   свою   пользу
   налогоплательщику    можно   порекомендовать   заранее   обосновать
   минимальный  размер  установленной  им  выкупной  цены. Сделать это
   можно,  например, путем подготовки экономического расчета стоимости
   оборудования  с  учетом  морального  и  физического  износа. Причем
   лучше  всего  предусмотреть  в  лизинговом  договоре исключительные
   условия   эксплуатации   предмета   лизинга,  которые  могут  стать
   причиной   резкого   снижения   стоимости   имущества   в   течение
   лизингового   договора.  Такими  условиями,  например,  могут  быть
   работа   оборудования  в  две  смены,  невозможность  использования
   оборудования  в  условиях, указанных фирмой-производителем, и т. д.
   Это  позволит  создать исключительные условия эксплуатации предмета
   лизинга.    Подобрать    аналогичные    условия    будет   сложнее.
   Следовательно, налоговикам труднее будет применить ст. 40 НК РФ.
   Кроме  того,  для  расчета  и  обоснования  выкупной  цены предмета
   лизинга  можно  применить методы оценки стоимости имущества, широко
   используемые  в  сфере  финансового  анализа.  К  таким,  например,
   относятся   метод  прямой  капитализации  и  метод  дисконтирования
   денежных  потоков. Оба указанных метода позволяют произвести расчет
   будущей  стоимости  объекта  применительно  к  настоящему  периоду.
   Метод  прямой  капитализации  дает достаточно точную оценку текущей
   стоимости  будущих  доходов в случае, когда ожидаемый поток доходов
   стабилен   или   имеет   постоянный   темп  роста  (снижения),  что
   характерно  для лизинговых платежей. Метод дисконтирования денежных
   потоков  позволяет  оценить  стоимость  объекта  на  основе текущей
   стоимости  дохода,  состоящего из прогнозируемых денежных потоков и
   остаточной стоимости.
   Произвести    расчет    конкретного    уровня   выкупной   цены   с
   использованием   указанных   методов  в  рамках  данной  работы  не
   представляется  возможным,  однако,  их использование организацией,
   очевидно,  сводит  к  минимуму  признание полученного таким образом
   размера выкупной цены необоснованным.
   Таким  образом,  с учетом разъяснений Минфина РФ, судебной практики
   и  отсутствия  на  данный момент информационной базы для выполнения
   положений  ст.  40  НК  РФ,  по  нашему  мнению,  организация может
   установить  любую,  определенную,  по  своему  усмотрению, выкупную
   цену  предмета лизинга. Заблаговременное обоснование избранной цены
   путем  применения методов оценки имущества, используемых в практике
   финансового  анализа,  а  также  любым другим способом, существенно
   увеличивает  шансы организации избежать претензий налоговых органов
   по этому вопросу.
   
   
   


Главная страница