Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

О РАССМОТРЕНИИ ОБЯЗАННОСТИ КОМПАНИИ КАК НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА И НАЛОГОВОГО АГЕНТА ПО УПЛАТЕ НДС В ХОДЕ ВЫПОЛНЕНИЯ ВЫШЕПЕРЕЧИСЛЕННЫХ КОНТРАКТОВ

Главная страница


          21 апреля 2005 г

       Изучив  особенности  Вашей  деятельности  и условия заключаемых
   договоров    с    контрагентами,    оцениваемую    ситуацию   можно
   квалифицировать следующим образом:

       ЗАО  (далее  Компания)  оказывает  услуги  по  предоставлению в
   аренду  выставочных  стендов  клиентам.  Условия  договора содержат
   определенные   требования   по   внешнему   виду   и   комплектации
   предоставляемого   стенда.   Для   выполнения   обязательств  перед
   клиентами Компания привлекает сторонние иностранные организации.
       В  некоторых  случаях  Компания  обязуется  от своего лица и за
   счет  клиента  заключить  договор  аренды  стенда.  Также  Компания
   привлекает  клиентов-арендаторов  на основании агентских соглашений
   с  иностранными  организациями  от  своего  лица  и  за  счет  этих
   организаций.
       Следует  рассмотреть обязанности Компании как налогоплательщика
   и   налогового   агента    по   уплате   НДС   в   ходе  выполнения
   вышеперечисленных контрактов.

       Рассмотрев Вашу ситуацию, можно сделать Заключение:

       Порядок    обложения    налогом    на   добавленную   стоимость
   деятельности  по  выполнению  работ  или  оказанию услуг зависит от
   гражданско-правовой    квалификации   отношений,   возникающих   по
   конкретной   сделке.   Рассматриваемый   вид   договора    содержит
   обязательство    исполнителя   арендовать   помещение,   произвести
   монтажные  работы  по  сборке  стенда  и предоставить в пользование
   имущество.  Несмотря  на  то, что договор носит смешанный характер,
   все   составляющие   работы   и  услуги  направлены  на  приведение
   характеристик  объекта в соответствие с условиями договора. Объект,
   передаваемый  в  пользование,  -  это  выставочный  стенд,  который
   является движимым имуществом.
       Таким  образом,  в  вопросе  определения  места  реализации для
   целей  обложения  НДС  договор  следует рассматривать исключительно
   как   услуги по сдаче в аренду движимого имущества, несмотря на то,
   что  для  их  оказания  услуг  арендуется  объект  недвижимости.  В
   отношении   данного   вида   услуг   местом   реализации  считается
   территория  РФ  в  случае,  если  Россия  является местонахождением
   покупателя  на  основании  государственной  регистрации  (пп.4  п.1
   ст.148  НК).  При  оказании  такого  вида  услуг  через  постоянное
   представительство  иностранной  организации  в РФ местом реализации
   также считается РФ.
       Для  определения  места  оказания  агентских  услуг по принципу
   местонахождения   продавца   услуг   необходимо,   чтобы   Компания
   действовала  по  поручению  принципала  от  своего  имени.  Так как
   данный  вид  услуг отдельно не поименован в подпунктах 1-4 пункта 5
   статьи  148  НК,  и  Компания зарегистрирована на территории РФ, то
   действует   принцип  местонахождения  продавца  услуг  -  Компании.
   Услуги  агента в виде вознаграждения облагаются НДС в этом случае в
   общем  порядке  независимо  от  того,  кому  они будут оказываться:
   иностранной или российской организации.
       Исходя  из  вышеизложенного  порядка,  рассмотрим  отношения по
   каждому контракту.

       1.  Компания   работает  напрямую  без  использования агентских
   соглашений.

       1.1.  Прямой договор аренды с российской организацией. Компания
   - арендодатель.

       Реализация  Компанией  услуг  по  сдаче  в  аренду выставочного
   стенда   российской   организации    влечет  возникновение  объекта
   обложения  по налогу на добавленную стоимость (пп.4 п.1 ст.148 НК).
   В  отношении  реализации  услуг  при  этом  действует общий порядок
   налогообложения.  Налоговая  база по этой операции определяется как
   стоимость  услуг  исходя из цены, без учета налога (п.1 ст.153 НК).
   Поэтому  Компания,  как  налогоплательщик,  обязана дополнительно к
   цене  услуг   предъявить  к оплате своему клиенту сумму НДС (ст.168
   НК) и выставить счет-фактуру с выделенной суммой налога.

       1.2.   Прямой   договор   аренды  с  иностранной  организацией.
   Компания - арендатор.

       В  договоре  Компания  выступает  арендатором,  поэтому  местом
   реализации  признается  территория  РФ,  так  как  покупатель услуг
   аренды движимого имущества зарегистрирован в РФ.
       В  соответствии  со  ст.161  НК РФ налоговыми агентами являются
   организации  и  индивидуальные  предприниматели,  приобретающие  на
   территории   России   товары   (работы,   услуги)   у   иностранных
   организаций,  не состоящих на учете в российских налоговых органах.
   Так  как  в  данном случае контрагент - иностранная организация, не
   зарегистрированная  в  налоговых  органах  (не  имеющая постоянного
   представительства  в  РФ),  то  у  Компании  возникает  обязанность
   налогового  агента  -  удержать  НДС  при выплате вознаграждения за
   услуги.
       Налоговый  агент  при  исчислении  налога  определяет налоговую
   базу  как  сумма  доходов  от  реализации  товаров (работ, услуг) с
   учетом  НДС  (п.1  ст.161  НК  РФ).  При этом налоговая база должна
   определяться  отдельно  при  совершении каждой операции реализации,
   то  есть по каждому случаю оплаты иностранному лицу товаров (работ,
   услуг).  Таким  образом,  определение  налоговой  базы и исчисление
   суммы  налога,  подлежащей  перечислению в бюджет налоговым агентом
   за  реализуемые  ему  товары (работы, услуги), производится на дату
   перечисления денежных средств налогоплательщику.
       При   удержании   налога  налоговым  агентом  налоговая  ставка
   определяется  как  процентное отношение налоговой ставки 10% или 18
   %  налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий
   размер налоговой ставки (п. 4 ст. 164 НК).
       Если  в контракте указана только сумма контракта и нет никакого
   упоминания  об НДС, то в соответствии с п.4 ст.164 НК РФ исчисление
   налога  производится  по  формуле:  НДС = Сумма контракта x 18/118.
   Однако  на  практике  встречается  и  другой  вариант.  В контракте
   указывается  сумма  контракта  с  формулировкой "без учета НДС", то
   есть  сумма контракта не соответствует установленной налоговой базе
   для  этого  случая.  Поэтому,  следуя указаниям пункта 1 статьи 161
   НК,   сформируем  налоговую  базу  - определим  сумму с НДС: база =
   сумма  без  НДС  х  118%.  Применяя установленную расчетную ставку,
   получаем  следующую  формулу  для  определения  суммы налога: НДС =
   Сумма контракта x 18%.
       При  этом следует иметь в виду, что правилами НК предусмотрено,
   что  уплата  налога производится налоговыми агентами одновременно с
   выплатой  (перечислением)  денежных средств иностранной организации
   (п.4 ст.174 НК).

       В  отношении  невыполнения обязанности агента следует заметить.
   Согласно   п.5   ст.24  НК  РФ  за  неисполнение  или  ненадлежащее
   исполнение  возложенных  на него обязанностей налоговый агент несет
   ответственность  в  соответствии  с  законодательством  РФ.  Так, в
   соответствии  со  ст.123  НК  РФ  за  неправомерное  неперечисление
   (неполное   перечисление)  сумм  налога,  подлежащего  удержанию  и
   перечислению  налоговым  агентом, последний несет ответственность в
   виде   взыскания   штрафа   в  размере  20%  от  суммы,  подлежащей
   перечислению.
       Необходимо  иметь  в  виду,  что  ст.123  НК  РФ  устанавливает
   ответственность   налогового   агента   именно   за   неправомерное
   неперечисление  сумм  налога,  а не за несвоевременное перечисление
   налога.  Поэтому  в  том  случае,  если  налоговый агент перечислил
   удержанный    с    налогоплательщика   налог   в   бюджет   позднее
   установленного   законом  срока,  он  не  может  быть  привлечен  к
   налоговой  ответственности  на  основании ст.123 НК РФ. Кроме того,
   если  к  моменту  проверки  налоговый  агент хоть и в более поздние
   сроки,   но   перечислил   удержанную   сумму   налога   в  бюджет,
   ответственность  по  ст.123  НК  РФ  не может быть применена. Такой
   вывод   сделан  в  Постановлении  ФАС  Северо-Западного  округа  от
   29.12.2003 по делу N А13-3380/02-14.
       Существующая    арбитражная    практика    подтверждает,    что
   доначисление   налоговому   агенту   не  удержанного  им  налога  с
   соответствующими  пенями  неправомерно.  Такое  решение  принял ФАС
   Северо-Западного  округа  (Постановление  от  19.11.2003  по делу N
   А13-4170/03-14). Позиция суда основана на следующих положениях.
       Пунктом  1 ст.45 НК РФ установлено, что налогоплательщик должен
   самостоятельно  исполнить  обязанность  по уплате налога, если иное
   не  предусмотрено  законодательством о налогах и сборах. Основания,
   по  которым  налогоплательщик признается исполнившим обязанность по
   уплате  налога,  перечислены в п.2 этой статьи. Если обязанность по
   исчислению  и  удержанию  налога возложена на налогового агента, то
   обязанность    налогоплательщика   по   уплате   налога   считается
   выполненной  с  момента  удержания  налога  налоговым  агентом.  До
   момента  удержания  налоговым  агентом  суммы налога обязанность по
   его  уплате  лежит  на  налогоплательщике.  Таким образом, в случае
   неисчисления  и  неудержания  налога  налоговым агентом обязанность
   налогоплательщика  по  уплате  налога считается неисполненной, т.е.
   именно  он  является  должником перед бюджетом. При удержании суммы
   налога  налоговым  агентом обязанным лицом по перечислению (уплате)
   в бюджет этой суммы становится налоговый агент.
       Из   указанного  следует,  во-первых,  что  пени  за  нарушение
   обязанностей  налогового  агента  могут  начисляться,  только  если
   сумма  налога  была удержана с налогоплательщика, но не перечислена
   налоговым  агентом  в  бюджет.  Во-вторых,  с  налогового агента не
   может быть взыскана сумма неудержанного налога.

       Налоговый   агент,   на   которого   возложены  обязанности  по
   исчислению,  удержанию  у иностранного лица и перечислению в бюджет
   НДС,    самостоятельно    составляет   счет-фактуру.   Счет-фактура
   оформляется  на  дату  выплаты  дохода  иностранному лицу на полную
   стоимость  приобретаемых  товаров  (работ,  услуг)  с  учетом НДС в
   одном  экземпляре  с  пометкой  "за  иностранное  лицо". В качестве
   поставщика в счете-фактуре указывается это иностранное лицо.
       Составленный  счет-фактура  регистрируется  в  книге  продаж  в
   момент   фактического   перечисления   в  бюджет  суммы  налога  за
   иностранное  лицо.  Сумма исчисленного и удержанного НДС включается
   в  налоговую  декларацию  того  налогового  периода, в котором были
   удержаны суммы налога из доходов налогоплательщика.

       Право  на вычет нужно подтвердить счетом-фактурой и документами
   об  уплате  налога  (п.1  ст.172  НК  РФ).  В  данном случае уплату
   подтверждает  платежное  поручение  на  перечисление удержанного из
   доходов  иностранца НДС. Мнение финансового ведомства о возможности
   зачесть  НДС  в  том  же  периоде,  в  котором  он был перечислен в
   бюджет,   содержится  в  Письме  Минфина  России  от  15.07.2004  N
   03-04-08/43.
       Таким   образом,  начисление  и  вычет  налога  на  добавленную
   стоимость   по  доходам  иностранного  поставщика  налоговый  агент
   показывает в одной декларации.

       2. Компания является агентом и действует от своего имени.

       2.1. Договор аренды с клиентом в качестве агента.
       Компания - арендодатель.

       Если   Компанией   от  своего  лица  (на  основании  имеющегося
   агентского  соглашения с иностранной организацией) заключен договор
   на  услуги  аренды  с  клиентом,  то  действует  следующий  порядок
   обложения НДС.
       Услуги  по  сдаче  в  аренду считаются оказанными на территории
   РФ,  так  как  покупатель  услуг  (клиент)  российская организация.
   Поэтому  заключенный  с клиентом договор содержит стоимость услуг с
   учетом   НДС  18%.  По  факту  исполнения  договорных  обязательств
   Компания  выставляет  клиенту  от  своего лица акт приемки на сумму
   оказанных   услуг   аренды   (сумма   договора)  и  счет-фактуру  с
   выделением суммы российского НДС.
       Агентские  услуги, оказанные Компанией иностранной организации,
   облагаются  НДС по принципу местонахождения продавца услуг. Порядок
   определения   вознаграждения   и   его   выплаты   агенту.   Размер
   вознаграждения   в  агентском договоре следует определять, учитывая
   подлежащий  уплате  НДС  18 %. Компания рассчитывает налог только с
   суммы  своего  агентского  вознаграждения,  при этом налоговая база
   определяется исходя суммы вознаграждения без учета НДС.
       Компания  представляет  иностранной  организации  отчет агента,
   содержащий  информацию  о сумме оказанных услуг и размере собранных
   в    исполнение   поручения   платежей,   о   размере   удержанного
   вознаграждения  агента,   и  акт  оказания агентских услуг на сумму
   вознаграждения   с   учетом  НДС  выписывается  Компанией  в  адрес
   иностранного   принципала,   также   выставляется   счет-фактура  с
   выделенной суммой НДС.

       В   рассмотренной   ситуации   обязанности   налогового  агента
   возникают  у  Клиента.  Компания  не  является  налоговым  агентом,
   поскольку  она  не  приобретает  услуги у иностранного лица, а лишь
   оказывает  ему  агентские  услуги по привлечению клиентов. Компания
   заключает  договор  с  клиентом  от своего имени, поэтому выступает
   арендодателем.   По   правилам   гражданского  законодательства  РФ
   (ст.613  ГК) Компания как арендодатель обязана сообщить российскому
   клиенту  о  всех  правах  третьих лиц на сдаваемое имущество, в том
   числе и о том, кто является непосредственным арендодателем.
       Невыполнение  этого  условия Компанией, может повлечь ситуацию,
   когда  российский  клиент  будет  привлечен  к  ответственности  по
   ст.123  НК  РФ  за  невыполнение  налоговым  агентом обязанности по
   удержанию  и (или) перечислению налога. Ведь на основании первичных
   документов,  переданных  клиенту  агентом,  в  большинстве  случаев
   нельзя определить налоговый статус принципала.

       2.2.  Договор  аренды  с  иностранной  организацией  в качестве
   агента.
       Компания - арендатор.

       В  этом  случае  Компания  выполняет  уже  поручение  клиента и
   действует  от  своего имени, но за счет принципала-клиента. Поэтому
   акт   об   оказании   услуг   агента   и   счет-фактура   на  сумму
   вознаграждения  предоставляется  клиенту.  Вознаграждение  Компании
   облагается НДС 18% .
       В  срок,  предусмотренный  договором,  или после оказания услуг
   Компания  должна  представить  клиенту  отчет  агента  о выполнении
   поручения  с  приложением  копий  документов,  подтверждающих сумму
   понесенных  расходов. Статья 1008 ГК РФ предусматривает обязанность
   предоставить  необходимые  доказательства  произведенных  расходов,
   если иное не предусмотрено агентским договором.
       Основанием  для  налогового  вычета  у принципала в этом случае
   будет    счет-фактура,   выставленный   посредником.   Счет-фактура
   выставляется  посредником  принципалу  с  отражением показателей из
   счета-фактуры,  выставленного  продавцом  посреднику.  У посредника
   этот счет-фактура в книге продаж не регистрируется.

       При  заключении  договора  аренды с иностранной организацией от
   свого  имени Компания выступает покупателем услуг. В соответствии с
   подпунктом  4  пункта  1  статьей  148 НК местом реализации услуг в
   этом  случае  признается  территория  РФ. Следовательно, у Компании
   возникают  обязанности  налогового  агента.  Несмотря  на  то,  что
   услуги  приобретаются  Компанией  за  счет  российского клиента, по
   сделке,  совершенной  агентом  от  своего  имени, приобретает права
   агент   (п.  1  ст.1005  ГК).  Поэтому  именно  Компания  считается
   приобретателем  услуг у иностранного лица, не зарегистрированного в
   налоговых   органах  РФ  в  качестве  налогоплательщика,  и  именно
   Компания  обязана удержать НДС при перечислении денежных средств за
   услуги.    Порядок   исполнения   обязанностей   налогового  агента
   рассмотрен  в  разделе   1.2. Однако в данном случае удержанный НДС
   Компания-агент  не  сможет  предъявить  к  вычету,  а сможет только
   перевыставить  счет-фактуру  принципалу  для возможности применения
   им вычета.

       Для    подведения   итогов   приведем   ключевые   моменты   по
   рассмотренным  договорам в прилагаемой таблице, исходя из следующих
   условий.  На  расчетный  счет  Компании  11  апреля  2005  года  от
   российского   клиента   поступает   300   000   рублей.  Договор  с
   иностранной   организацией   заключен  на  сумму  200  000  рублей.
   Российский   налог   на   добавленную   стоимость   в  договоре  не
   упоминается.  Перечисление  иностранному  контрагенту происходит 20
   апреля  2005 года. Выставка проходит в мае 2005 года. Обязательства
   по НДС Компания определяет методом  "по оплате".



Главная страница