Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

ОСОБЕННОСТИ АМОРТИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ПОСЛЕ МОДЕРНИЗАЦИИ (РЕКОНСТРУКЦИИ)

Главная страница


         "ОСОБЕННОСТИ АМОРТИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ПОСЛЕ МОДЕРНИЗАЦИИ
                            (РЕКОНСТРУКЦИИ)"
   
       В соответствии с пунктом 14 ПБУ 6/01:
   
       "изменение   первоначальной   стоимости   основных  средств,  в
   которой  они  были  приняты  к  бухгалтерскому учету, допускается в
   случаях  достройки,  дооборудования,  реконструкции,  модернизации,
   частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств".
   
       Согласно  пункту  20  ПБУ  6/01 в случаях улучшения (повышения)
   первоначально  принятых  нормативных  показателей  функционирования
   объекта  основных  средств,  после  проведенной  реконструкции  или
   модернизации,    организацией   пересматривается   срок   полезного
   использования по этому объекту.
       Таким  образом  в  бухгалтерском  учете  нормы  амортизации  по
   модернизированным    объектам    ОС   пересчитываются   исходя   из
   увеличенной  остаточной  стоимости  и  оставшегося  срока полезного
   использования.
   
       В  налоговом учете согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ изменение
   первоначальной   стоимости  основных  средств  допускается  при  их
   реконструкции,     модернизации,     достройке,     дооборудовании,
   техническом перевооружении и по иным аналогичным основаниям.
       При   этом,   к   работам   по   достройке,   дооборудованию  и
   модернизации     относятся     работы,     вызванные     изменением
   технологического  или служебного назначения объектов амортизируемых
   основных    средств,   повышенными   нагрузками,   другими   новыми
   качествами.
       К  реконструкции  относится  переустройство  объектов  основных
   средств,     связанное     с    совершенствованием    производства,
   осуществляемого  по  проекту  реконструкции основных средств, целью
   которой  является  увеличение производственных мощностей, улучшение
   качества и изменение номенклатуры продукции.
       Техническое    перевооружение    включает   в   себя   комплекс
   мероприятий    по   повышению   технико-экономических   показателей
   основных  средств  или  их  отдельных  частей  на  основе внедрения
   передовой   техники   и  технологии,  механизации  и  автоматизации
   производства,   модернизации   и   замены  морально  устаревшего  и
   физически изношенного оборудования новым, более производительным.
       Помимо  изменения  первоначальной стоимости основных средств, в
   результате  вышеперечисленных  мероприятий в соответствии с пунктом
   1   статьи   258   НК   РФ   может  увеличиться  и  срок  полезного
   использования основных средств.
       Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 258 НК РФ:
   
       "Налогоплательщик     вправе     увеличить    срок    полезного
   использования  объекта  основных  средств  после  даты  ввода его в
   эксплуатацию  в  случае, если после реконструкции, модернизации или
   технического  перевооружения  такого  объекта  произошло увеличение
   срока  его  полезного  использования.  При  этом  увеличение  срока
   полезного  использования основных средств может быть осуществлено в
   пределах  сроков,  установленных  для той амортизационной группы, в
   которую ранее было включено такое основное средство.
       Если  в результате реконструкции, модернизации или технического
   перевооружения  объекта  основных  средств  не произошло увеличение
   срока  его полезного использования, налогоплательщик при исчислении
   амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования".
   
       Обратите  внимание,  что  законодательством закреплено право, а
   не   обязанность   налогоплательщика   увеличивать  срок  полезного
   использования  ОС  после  даты  ввода  его  в  эксплуатацию, если в
   результате    реконструкции,    модернизации    или    технического
   перевооружения    произошло    увеличение   срока   его   полезного
   использования.
       В   этом   случае,  возникает  проблема  с  определением  суммы
   амортизационных  отчислений  по  этому  объекту.  Налоговый учет не
   предусматривает  особого  порядка  начисления  амортизации  в  этом
   случае,  кроме  того  Минфин Российской Федерации в своем ответе на
   частный  вопрос  налогоплательщика,  данным  в Письме от 10 октября
   2005  года  №03-03-04/1/264  указал на то, что норма амортизации по
   модернизированным ОС не пересчитывается.
       На   наш  взгляд,  это  не  совсем  верно:  если  произведенная
   реконструкция   или   модернизация  основного  средства  привела  к
   изменению   его   первоначальной   стоимости   и   срока  полезного
   использования,  необходимо  рассчитать  новую норму амортизационных
   отчислений,  исходя  из  оставшегося срока полезного использования,
   поскольку  прежнюю норму организация применять не должна, так как в
   этом  случае  можно  либо  недоначислить,  либо  излишне  начислить
   амортизацию.  Докажем  свою  точку  зрения на примере и рассмотрим,
   как    изменится    начисление    амортизации,    если   увеличится
   первоначальная  стоимость  основного  средства и срок его полезного
   использования.    Если    первоначальная    стоимость   объекта   в
   бухгалтерском  и  налоговом  учете  равна и организацией установлен
   одинаковый   срок   полезного   использования  и  метод  начисления
   амортизации, этот порядок будет справедлив и для налогового учета.
       Сроком  полезного  использования  признается  период, в течение
   которого  объект  основных  средств  служит  для  выполнения  целей
   деятельности  налогоплательщика  и  определяется этот срок с учетом
   Постановления  №1.  Данная  классификация  определяет минимальные и
   максимальные   сроки   полезного   использования   объектов   и  не
   предусматривает  возможности  перевода  основного средства из одной
   амортизационной  группы  в другую. Если организацией был установлен
   максимальный  срок полезного использования по конкретному основному
   средству,  то  увеличения  срока  после произведенной реконструкции
   или   модернизации   производить  не  следует.  Если  в  результате
   реконструкции    или    модернизации    объекта    срок   полезного
   использования  не увеличился, то при исчислении амортизации следует
   учитывать оставшийся срок полезного использования.
   
       Пример 1.
       (цифры примера условные)
       Организацией  приобретен  грузовой автомобиль общего назначения
   грузоподъемностью  свыше  15 тонн первоначальной стоимостью 210 000
   рублей  (без НДС), относящийся к 6 амортизационной группе со сроком
   полезного  использования свыше 10 до 15 лет включительно (свыше 120
   до   180   месяцев).   Установлен   максимальный   срок   полезного
   использования  -  180  месяцев.  Через 130 месяцев его эксплуатации
   автомобиль  был  модернизирован,  в результате чего увеличилась его
   стоимость  на  40  000  рублей  и срок полезного использования на 3
   года (36 месяцев). Амортизация начисляется линейным способом.
       Предположим,  что  модернизация  автомобиля  была произведена в
   течение  20  дней, поэтому по данному основному средству начисление
   амортизации не приостанавливалось.
       Первоначальная    стоимость   транспортного   средства,   после
   проведения   модернизации,   увеличится   на   сумму  произведенных
   расходов  и  составит  250  000  рублей  (210  000  рублей + 40 000
   рублей).  Так  как  организацией изначально установлен максимальный
   срок   полезного   использования   (180   мес.),   срок   полезного
   использования автомобиля в налоговом учете не может быть изменен.
   
       Если  бы  организацией  изначально был определен срок полезного
   использования  меньший,  чем предельный срок, например 160 месяцев,
   то  организация  могла  бы увеличить срок полезного использования в
   пределах  указанной  группы.  Фактическое изменение срока полезного
   использования  36 месяцев, предельное изменение составит 20 месяцев
   (180   месяцев   -   160   месяцев).   Оставшийся   срок  полезного
   использования 50 месяцев (160 месяцев - 130 месяцев + 20 месяцев).
       Теперь  необходимо  определить сумму амортизационных отчислений
   по  автомобилю  после изменения срока его полезного использования и
   первоначальной стоимости.
       При  применении  линейного  метода  сумма  начисленной  за один
   месяц  амортизации,  в отношении объекта амортизируемого имущества,
   определяется      как      произведение      его     первоначальной
   (восстановительной)  стоимости  и  нормы  амортизации, определенной
   для данного объекта. Норма амортизации определяется по формуле:
       К = [1/n] х 100%,
       где   К  -  норма  амортизации  в  процентах  к  первоначальной
   (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;
       n    -    срок    полезного   использования   данного   объекта
   амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
       После     увеличения    стоимости    автомобиля    рассчитывать
   амортизационные  отчисления по норме, определенной на дату принятия
   объекта  к  учету, организация не может, так как в этом случае либо
   не   будет   списана   вся   его  стоимость  через  амортизационные
   отчисления, либо будет начислена излишняя амортизация.
       Воспользуемся    условиями    примера    и    определим   норму
   амортизационных  отчислений  исходя  из предельного срока полезного
   использования   автомобиля   -   180   мес.  и  его  первоначальной
   стоимости.
       Норма амортизационных отчислений
       1 / 180 месяцев х 100% = 0,56%;
       Сумма амортизационных отчислений за 1 месяц
       210 000 рублей х 0,56% = 1176 рублей;
       Сумма амортизационных отчислений за 130 месяцев
       1176 рублей х 130 месяцев = 152 880 рублей;
       Сумма  амортизации  за  оставшиеся  50  месяцев срока полезного
   использования, начисленная после увеличения стоимости автомобиля:
       250 000 рублей х 0,56% х 50 месяцев = 70 000 рублей;
       Общая сумма начисленной амортизации
       152 880 рублей + 70 000 рублей = 222 880 рублей;
       При  использовании этого метода организация не спишет стоимость
   грузовика  полностью  (250  000  рублей  -  222 880 рублей = 27 120
   рублей), что не верно.
   
       Рассмотрим    ситуацию,    когда    меняется   срок   полезного
   использования   автомобиля,   и  рассчитаем  норму  амортизационных
   отчислений  исходя  из установленного срока полезного использования
   объекта - 160 мес.
       Норма амортизационных отчислений
       1 / 160 месяцев х 100% = 0,63%;
       Сумма амортизационных отчислений за 1 месяц
       210 000 рублей х 0,63% = 1 323 рубля;
       Сумма амортизационных отчислений за 130 мес.
       1 323 рубля х 130 месяцев = 171 990 рублей;
       Сумма  амортизационных  отчислений  за  оставшиеся  50 месяцев,
   начисленная после увеличения стоимости автомобиля по норме 0,63%:
       250 000 рублей х 0,63% х 50 месяцев = 78 750 рублей;
       Общая сумма начисленной амортизации
       171 990 рублей + 78 750 рублей = 250 740 рублей;
       Если  организация будет использовать этот метод, то начисленная
   сумма  амортизационных отчислений превысит первоначальную стоимость
   грузовика на 740 рублей (250 740 рублей - 250 000 рублей).
       Полученные  неточности  в  расчете  амортизационных  отчислений
   происходят  из-за  того,  что  норма  амортизационных  отчислений в
   части  увеличения  стоимости  основного  средства  (40  000 рублей)
   должна  определяться  не из расчета 180 месяцев и 160 месяцев, а из
   расчета  оставшегося  срока  полезного  использования - 50 месяцев.
   Поскольку  организация  не  имеет  права  рассчитывать  амортизацию
   отдельно  по  первоначальной  стоимости  объекта и сумме увеличения
   первоначальной   стоимости   основного   средства,   будет  логично
   рассчитывать  норму  амортизации  исходя  из  остаточной  стоимости
   объекта  на  1-ое  число  месяца,  следующего  за месяцем окончания
   модернизации,   и   нормы   амортизации,   определенной  исходя  из
   оставшегося срока полезного использования основного средства.
   
       Используя    данные    нашего    примера,    рассчитаем   норму
   амортизационных  отчислений  и  сумму  амортизации  после изменения
   стоимости автомобиля:
       Норма амортизационных отчислений
       1 / 50 месяцев х 100% = 2,00%;
       Остаточная   стоимость   автомобиля   на   1-ое  число  месяца,
   следующего за месяцем окончания модернизации
       250 000 рублей - 152 880 рублей = 97 120 рублей;
       Сумма амортизации за 1 месяц
       97 120 рублей х 2,00% = 1942,40 рубля;
       Сумма амортизационных отчислений за 50 месяцев
       1942,40 рубля х 50 месяцев = 97 120 рублей;
       Общая  сумма  амортизационных отчислений за период эксплуатации
   объекта основных средств
       152 880 рублей + 97 120 рублей = 250 000 рублей.
   
       Теперь  рассчитаем  норму  амортизационных  отчислений  и сумму
   амортизации  после  изменения  стоимости  автомобиля  и  срока  его
   полезного использования:
       Норма амортизационных отчислений
       1 / 50 мес. х 100% = 2,00%;
       Сумма амортизации за 1 месяц
       (250 000 рублей - 171 990 рублей) х 2,00% = 1 560,20 рубля;
       Сумма амортизационных отчислений за 50 месяцев
       1 560,20 рубля х 50 месяцев = 78 010 рублей;
       Общая  сумма  амортизационных отчислений за период эксплуатации
   автомобиля.
       171 990 рублей + 78 010 рублей = 250 000 рублей.
       Окончание примера.
   
       Обратите внимание!
       Так    как   вопрос   об   изменении   нормы   амортизации   по
   модернизированному   ОС   в   налоговом   учете  законодательно  не
   урегулирован,  налогоплательщик должен решить самостоятельно, какую
   точку зрения он будет использовать.
       Напомним  читателю,  что  Федеральный закон от 6 июня 2005 года
   №58-ФЗ  внес  в  пункт  1  статьи  259  НК  РФ  одно  очень  важное
   изменение.  С 1 января 2006 года налогоплательщик вправе включить в
   состав   расходов   отчетного   (налогового)   периода  расходы  на
   капитальные    вложения   в   размере   не   более   10   процентов
   первоначальной   стоимости   основных  средств  и  (или)  расходов,
   понесенных   в  случаях  достройки,  дооборудования,  модернизации,
   технического перевооружения, частичной ликвидации ОС.
       Поэтому  организация  может  воспользоваться предоставленным ей
   правом  и  учесть  10  процентов  от  расходов на модернизацию ОС в
   составе расходов единовременно.
   
       Более    подробно   с   вопросами,   касающимися   особенностей
   лицензирования   перевозок   пассажиров   и   грузов  автомобильным
   транспортом,   учета   материальных   запасов   в  автотранспортной
   организации,  ремонта автотранспортных средств и вопросы содержания
   транспорта   в  нетранспортных  организациях,  а  так  же  правовой
   стороны  договоров  об оказании транспортно-экспедиционных услуг Вы
   можете    ознакомиться    в    книге    ЗАО    "BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ"
   "Автомобильный  транспорт  и  транспортные слуги в автотранспортных
   организацияхmailto:sbv@interkom.omsktele.com".
   
       Автор  статьи  консультант  по налогам ЗАО "BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ"
   Базарова Алла Сергеевна.
       Тел./факс     (495)    937-34-51    (многоканальный)    E-mail:
   bas@interkom.omsktele.com
       Сайт: www.rosec.ru.
   


Главная страница