ОТРАЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО УСТУПКЕ ПРАВА ТРЕБОВАНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ
Главная страница
ОТРАЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО УСТУПКЕ ПРАВА ТРЕБОВАНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ
УЧЕТЕ
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ У ПЕРВОНАЧАЛЬНОГО КРЕДИТОРА (ЦЕДЕНТА)
Согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации (далее ГК
РФ), в частности пункту 2 статьи 132 ГК РФ, права требования
являются частью имущества организации.
В состав предприятия как имущественного комплекса входят все
виды имущества, предназначенные для его деятельности. К ним
относятся:
- земельные участки;
- здания;
- сооружения;
- оборудование;
- инвентарь;
- сырье;
- продукция;
- права требования;
- долги;
- права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его
продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные
знаки, знаки обслуживания);
- другие исключительные права, если иное не предусмотрено
законом или договором.
Исходя из этого, порядок ведения бухгалтерского учета уступки
права требования аналогичен порядку отражения в учете операций с
имуществом организации.
Для организации, уступающей право требования третьему лицу,
сделка будет квалифицироваться как отчуждение имущества.
При уступке права требования фактически происходит реализация
дебиторской задолженности, которая отражается в составе активов
предприятия.
Согласно нормам действующего бухгалтерского законодательства,
а именно в соответствии с пунктом 7 ПБУ 9/99, утвержденного
Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №32н "Об
утверждении положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации"
ПБУ 9/99" (далее ПБУ 9/99) операционными доходами организации
признаются:
- поступления, связанные с предоставлением за плату во
временное пользование (временное владение и пользование) активов
организации;
- поступления, связанные с предоставлением за плату прав,
возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и
других видов интеллектуальной собственности;
- поступления, связанные с участием в уставных капиталах
других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным
бумагам);
- прибыль, полученная организацией в результате совместной
деятельности (по договору простого товарищества);
- поступления от продажи основных средств и иных активов,
отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты),
продукции, товаров;
- проценты, полученные за предоставление в пользование
денежных средств организации, а также проценты за использование
банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом
банке.
Расходы, связанные с реализацией таких активов, учитываются в
бухгалтерском учете организации в составе операционных расходов.
Такое правило установлено пунктом 11 ПБУ 10/99, утвержденного
Приказом Минфина Российской Федерации от 6 мая 1999 года №33н "Об
утверждении положения по бухгалтерскому учету "Расходы
организации" ПБУ 10/99" (далее ПБУ 10/99).
Операционными расходами являются:
- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное
пользование (временное владение и пользование) активов
организации;
- расходы, связанные с предоставлением за плату прав,
возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и
других видов интеллектуальной собственности;
- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других
организаций;
- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием
основных средств и иных активов, отличных от денежных средств
(кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в
пользование денежных средств (кредитов, займов);
- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными
организациями;
- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с
правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам,
под обесценение вложений в ценные бумаги и другие), а также
резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов
хозяйственной деятельности;
- прочие операционные расходы.
Таким образом, организация - цедент, заключая договор цессии с
третьим лицом, доходы от реализации права требования в
бухгалтерском учете отражает по кредиту счета 91 "Прочие доходы и
расходы" в составе операционных доходов предприятия.
При этом, по дебету данного счета будут отражаться расходы,
связанные с реализацией данного права (стоимость реализованного
права требования, равная дебиторской задолженности по
первоначальному договору).
В бухгалтерском учете первоначального кредитора (цедента)
уступка права требования отражается следующим образом:
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет
"Цессионарий"
Кредит 91-1 "Прочие доходы" - на сумму задолженности нового
кредитора (цессионария) по договору цессии;
Дебет 91-2 "Прочие расходы"
Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - на сумму
реализованной дебиторской задолженности, по которой она числится
на балансе цедента.
При заполнении бухгалтерской отчетности информация об
операциях по уступке права требования отражается в Отчете о
прибылях и убытках (форма №2) по строкам 090 "Прочие операционные
доходы" и 100 "Прочие операционные расходы".
Пример 1.
Предположим, что ООО "Мечта" заключило договор поставки
товаров с производственным объединением "Колорит" на сумму 120 000
рублей (в том числе НДС 18% - 18 305 рублей).
Себестоимость партии товаров составляет 70 000 рублей.
ПО "Колорит" не рассчиталось по данному договору, и ООО
"Мечта" уступила право требования этого долга ООО "Елена" за 100
000 рублей.
Учетной политикой предприятия ООО "Мечта" установлено, что
момент возникновения налогооблагаемой базы по НДС возникает в
момент оплаты.
В дальнейших примерах предусмотрено использование следующих
субсчетов:
К счету 68 "Расчеты по налогам и сборам" рекомендуем открыть
субсчет 68-1 "НДС".
К счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" -
субсчет 76-5 "НДС отложенный".
Тогда в бухгалтерском учете ООО "Мечта" хозяйственные операции
должны быть отражены следующим образом:
Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
62 субконто ПО "Колорит"
90-1
120 000
Отгружены товары производственному объединению "Колорит"
90-3
76-5 субконто ПО "Колорит"
18 305
Начислен НДС со стоимости отгруженных товаров ПО "Колорит"
90-2
41
70 000
Списана себестоимость реализованных товаров
90-9
99
31 695
Отражен финансовый результат от продажи товаров
76 субконто ООО "Елена"
91
100 000
Передано право требования и отражена задолженность ООО "Елена"
76-5 субконто ПО "Колорит"
68-1
18 305
Начислен НДС со стоимости реализованной продукции (в рамках
основного договора)
51
76 субконто ООО "Елена"
100 000
Поступила оплата от ООО "Елена" по соглашению об уступке права
требования
91-2
62 субконто ПО "Колорит"
120 000
Списана задолженность ПО "Колорит"
99
91-9
20 000
Отражен отрицательный результат от уступки права требования
Окончание примера.
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ У НОВОГО КРЕДИТОРА (ЦЕССИОНАРИЯ)
В соответствии с пунктом 3 ПБУ 19/02, утвержденного Приказом
Минфина Российской Федерации от 10 декабря 2002 года №126н "Об
утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых
вложений" ПБУ 19/02" (далее ПБУ 19/02) дебиторская задолженность,
приобретенная организацией по договору уступки права требования,
представляет собой финансовое вложение организации.
В соответствии с положениями ПБУ 19/02, к финансовым вложениям
организации относятся:
- государственные и муниципальные ценные бумаги;
- ценные бумаги других организаций, в том числе долговые
ценные бумаги, в которых дата и стоимость погашения определена
(облигации, векселя);
- вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций
(в том числе дочерних и зависимых хозяйственных обществ);
- предоставленные другим организациям займы;
- депозитные вклады в кредитных организациях;
- дебиторская задолженность, приобретенная на основании
уступки права требования;
- прочие финансовые вложения.
Исходя из этого, предприятие, которое приобретает права
требования, обязано отражать приобретенную задолженность в составе
финансовых вложений.
В соответствии с Приказом Минфина Российской Федерации от 31
октября 2000 года №94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского
учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и
инструкции по его применению" стоимость приобретенной
задолженности организация учитывает на счете 58 "Финансовые
вложения".
Согласно пунктам 8 и 9 ПБУ 19/02 финансовые вложения,
приобретаемые за плату, принимаются к бухгалтерскому учету по
первоначальной стоимости. Этой первоначальной стоимостью
признается сумма фактических затрат организации на их
приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и
иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных
законодательством Российской Федерации о налогах и сборах).
Фактические затраты на приобретение дебиторской задолженности
формируются цессионарием исходя из конкретных условий сделки
уступки права требования, включая расходы, связанные с заключением
сделки уступки права требования, и иные расходы, связанные с
приобретением дебиторской задолженности.
При переходе права требования дебиторской задолженности по
сделке уступки права требования дебетуется счет 58 "Финансовые
вложения" в корреспонденции со счетом учета расчетов:
Дебет 58 "Финансовые вложения"
Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет "Расчеты с цедентом" - на сумму фактических затрат на
приобретение дебиторской задолженности.
Погашение дебиторской задолженности должником отражается в
учете цессионария проводками:
Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет
"Расчеты с должником"
Кредит 91-1 "Прочие доходы" - на сумму дебиторской
задолженности, подлежащей взысканию с должника;
Дебет 91-2 "Прочие расходы"
Кредит 58 "Финансовые вложения" - на сумму фактических затрат
на приобретение дебиторской задолженности;
Дебет 51 "Расчетный счет"
Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",
субсчет "Расчеты с должником" - на сумму фактически поступивших
денежных средств.
В дальнейшем новый кредитор (цессионарий) может либо
переуступить данное требование другому субъекту хозяйственной
деятельности, либо самостоятельно взыскать с должника сумму долга.
Независимо от того, какой вариант выбирает цессионарий,
стоимость приобретенного права требования будет списываться со
счета 58 "Финансовые вложения" в дебет счета 91 "Прочие доходы и
расходы".
По кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" будет отражаться
либо сумма, полученная от должника, либо сумма, полученная от
нового кредитора при дальнейшей уступке права требования.
Доходы и расходы, связанные с договором цессии, у цессионария,
фактически, как и у цедента отражаются в составе операционных
доходов и расходов (в соответствии с положениями ПБУ 9/99 и
10/99).
Пример 2.
Воспользуемся данными примера 1.
Предположим, что ПО "Колорит" погасило свою задолженность.
Тогда в учете ООО "Елена" операции, связанные с приобретением
права требования будут отражены следующим образом:
Корреспонденция счетов
Сумма, рублей
Содержание операции
Дебет
Кредит
___________________________________________________________________
___________________________________________________________________
58
76 субконто ООО "Мечта"
100 000
Приобретено право требования
76 субконто ООО "Мечта"
51
100 000
Погашена задолженность цеденту
51
91-1
120 000
Поступили средства от ПО "Колорит"
91-2
58
100 000
Списаны затраты ООО "Елена" на приобретение права требования
91-2
68-1
3 051
Начислен НДС с суммы превышения между суммой, полученной от
должника и суммой, уплаченной за приобретенную задолженность
91-9
99
16 949
Отражен финансовый результат от сделки по приобретению права
требования
Окончание примера.
БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ У ОРГАНИЗАЦИИ - ДОЛЖНИКА
В бухгалтерском учете организации-должника происходят
изменения только в аналитическом учете. Делается это в момент
получения должником извещения, что произошла смена лиц в
обязательстве.
Более подробно с вопросами, касающимися применения договора
цессии, договора мены, осуществления факторинговых операций, Вы
можете познакомиться в книге ЗАО "BKR-Интерком-Аудит" "Договор
цессии. Факторинг. Мена. Прекращение обязательств зачетом".
Автор статьи консультант по налогам ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"
Мякинина Л.Н.
Тел./факс (095 ) 937- 34 -51 (многоканальный) E-mail:
mln@interkom.omsktele.com
сайт www.rosec.ru
ЗАО "BKR-Интерком-Аудит" Тел./Fax: (095) 937-3451
(многоканальный) Internet: www.rosec.ru
Главная страница