Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

ПРАВИЛЬНО ЛИ ЛИЦЕНЗИАР ОТРАЖАЕТ В УЧЕТЕ ДАННЫЕ ОПЕРАЦИИ...

Главная страница


          Вопросы:
       1.  Правильно  ли Лицензиар отражает в учете данные операции по
   перевыставлению  сторонних рекламных услуг Лицензиату, не уплачивая
   НДС в бюджет?
       2.   Имеет   ли   право  Лицензиат  принять  к  вычету  НДС  по
   перевыставленным Лицензиаром рекламным услугам?
       3.   Какие   здесь   есть  налоговые  риски  для  Лицензиара  и
   Лицензиата?
       Ответ.
       1.  Из  представленной  схемы  документооборота и учета следует
   предполагать,   что  между  Лицензиаром  и  Лицензиатом  существуют
   агентские  отношения  по  осуществлению  через  Лицензиара  рекламы
   товарного знака в интересах Лицензиата.
       Только   такой   тип   отношений   может  быть  основанием  для
   перевыставления    понесенных    Лицензиаром   рекламных   расходов
   Лицензиату  без включения возмещаемых Лицензиатом сумм одновременно
   в  состав  доходов  и  расходов  Лицензиара.  Именно при заключении
   агентского  договора (комиссии, поручения) Лицензиар счета-фактуры,
   полученные  от  поставщика  услуг,  должен  хранить в журнале учета
   полученных  счетов-фактур,  но  в  книгу  покупок  не  включать,  а
   выставленные  от  своего  имени  счета-фактуры  не перевыставленные
   услуги  должен  хранить  в журнале учета выданных счетов-фактур без
   включения в книгу продаж.
       Как  указано в запросе, в соответствии с лицензионным договором
   организация   Ц  Лицензиар,  обладающая  исключительным  правом  на
   словесный  Товарный  знак предоставляет Лицензиату неисключительное
   право   использования   данного   Товарного   знака.  При  этом  по
   соглашению  сторон  Договора Лицензиат возмещает Лицензиару затраты
   на   проведение  рекламной  и  информационной  поддержки  Товарного
   знака.
       При  этом  Вами не представлена информация, существуют ли между
   Лицензиаром   и  Лицензиатом  агентские  отношения,  вытекающие  из
   отдельного  договора,  или лицензионный договор является смешанным,
   который  помимо  предоставления  прав  на  использование  товарного
   знака,  содержит  отношения  по оказанию рекламных и информационных
   услуг или агентские отношения.
       В  связи  с  этим квалифицировать упомянутое соглашение сторон,
   по  которому  Лицензиат  возмещает Лицензиару затраты на проведение
   рекламной   и   информационной   поддержки   Товарного   знака,  не
   представляется возможным.
       На этом основании рассмотрим оба из возможных вариантов:
       Лицензионным  договором  предусмотрены обязательства Лицензиара
   оказывать   Лицензиату   рекламную   и   информационную   поддержку
   товарного  знака  (в  том  числе  и  силами сторонних организаций).
   Лицензиат   обязуется,   помимо   лицензионных  платежей,  оплатить
   указанные услуги в согласованном размере.
       Лицензионный    договор    содержит    взаимные   обязательства
   Лицензиара  и  Лицензиата  по  отношению  друг  ко другу, которые в
   совокупности  соответствуют правоотношениям, вытекающим из главы 52
   ГК РФ (агентирование).

       1.   Соглашение  между  Лицензиаром  и  Лицензиатом  по  оплате
   рекламных расходов квалифицируется как оказание услуг.
       В  соответствии  с  п.1  ст.779  ГК  РФ по договору возмездного
   оказания  услуг  исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать
   услуги    (совершить    определенные   действия   или   осуществить
   определенную  деятельность),  а  заказчик  обязуется  оплатить  эти
   услуги.
       На  основании  ст.783  ГК  РФ  к  договору возмездного оказания
   услуг  применяются  общие  положения о подряде (статьи 702 Ц 729 ГК
   РФ),  в  т.ч.  ст.706  ГК  РФ,  согласно которой если из закона или
   договора  подряда  не  вытекает  обязанность  подрядчика  выполнить
   предусмотренную  в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь
   к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков).
       В   Вашем   случае   рекламные   услуги   фактически  оказывает
   Лицензиару сторонняя организация Ц поставщик услуг.
       Соглашение,  по  которому  Лицензиар обязуется обеспечить лично
   или  с  участием  третьих  лиц рекламную и информационную поддержку
   товарного   знака,   право   пользования   которого   предоставлено
   Лицензиару,  по  совокупности  условий  может квалифицироваться как
   договор на оказание услуг.
       В    этом    случае    представленный    в    запросе   порядок
   документооборота  и  учета  не соответствует отношениям, вытекающим
   из договора оказания услуг.
       Лицензиар  должен  отражать  в  бухгалтерском и налоговом учете
   выручку от оказания услуг Лицензиату проводками:
       сумма, подлежащая уплате лицензиатом
       Дебет 62       Кредит 90    118 000 руб.
       НДС в составе суммы, возмещенной Лицензиатом
       Дебет  90      Кредит 68   18 000 руб.
       Поскольку  Лицензиар  является  лицом,  выступающим  на стороне
   Исполнителя   по   оказанию  рекламных  услуг,  то  именно  у  него
   возникает  объект  налогообложения по НДС на основании ст.146 НК РФ
   и  он является лицом, обязанным выставить счет-фактуру на стоимость
   рекламных  услуг  от  своего имени на основании 168 НК РФ. При этом
   счет-фактура,   выставленный   на  имя  Лицензиата,  регистрируется
   Лицензиаром  в  журнале  учета выставленных счетов-фактур и в книге
   продаж.    Сумма   НДС,  указанная  в  счете-фактуре,  уплачивается
   Лицензиаром в бюджет.
       Стоимость   услуг   по   документам,   предъявленным  сторонней
   организацией,  фактически  оказывающей рекламные услуги, включается
   Лицензиаром в состав расходов, связанных с оказанием услуг.
       стоимость услуг по рекламе
       Дебет 20       Кредит 60    118 000 руб.
       НДС в составе стоимости услуг по рекламе
       Дебет  19      Кредит 60   18 000 руб.
       Счет-фактура,  полученный Лицензиаром от сторонней организации,
   которая    фактически    осуществляет    рекламную    деятельность,
   регистрируется   Лицензиаром   в   журнале  регистрации  полученных
   счетов-фактур   и  в  книге  покупок.  "Входящий"  НДС  принимается
   Лицензиаром к вычету.


       2.  Соглашение  между  Лицензиаром  и Лицензиатом по возмещению
   рекламных   расходов,   понесенных   Лицензиаром,   квалифицируется
   агентское соглашение.
       Согласно  ст.1005  ГК  РФ  по  агентскому договору одна сторона
   (агент)  обязуется  за вознаграждение совершать по поручению другой
   стороны  (принципала)  юридические и иные действия от своего имени,
   но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.
       По  сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени
   и  за  счет  принципала,  приобретает  права и становится обязанным
   агент,  хотя  бы  принципал  и  был  назван  в сделке или вступил с
   третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки.
       Как   следует   из   Вашего  запроса,  организация,  фактически
   осуществляющая  рекламную деятельность, выставляет документы на имя
   Лицензиара,  что  означает,  что  договор  с указанной организацией
   Лицензиар заключил от своего имени.
       К    отношениям,    вытекающим    из    агентского    договора,
   соответственно  применяются  правила,  предусмотренные главой 51 ГК
   РФ  (комиссия),  если  агент  действует от своего имени (ст.1011 ГК
   РФ).  Обязанность комитента возместить комиссионеру израсходованные
   им   на  исполнение  комиссионного  поручения  суммы  предусмотрена
   (ст.1001 ГК РФ).
       Таким  образом,  в  Вашем случае соглашение между Лицензиаром и
   Лицензиатом  может  относиться  к агентскому, по которому Лицензиар
   совершает   по  заданию  и  за  его  счет  Лицензиата  действия  по
   организации  рекламы  торгового  знака.  При  этом Лицензиат обязан
   возмещать  Лицензиату  понесенные  расходы, связанные с исполнением
   поручения по рекламе торгового знака.
       В этом случае Лицензиар отражает операцию следующим образом:
       1.  Стоимость  услуг  по  документам,  предъявленным  сторонней
   организацией,     фактически    оказывающей    рекламные    услуги,
   выставляется  Лицензиаром  к  возмещению  Лицензиатом  и  в составе
   расходов Лицензиара не отражается.
       Дебет  76  (расчеты  с  Лицензиатом)       Кредит 60 (расчеты с
   рекламной организацией)    118 000 руб.
       Счет-фактура,  полученный Лицензиаром от сторонней организации,
   которая    фактически    осуществляет    рекламную    деятельность,
   регистрируется   Лицензиаром   в   журнале  регистрации  полученных
   счетов-фактур,  но  в книге покупок не отражается. "Входящий" НДС к
   вычету Лицензиаром не принимается.
       2.  Перечисление  Лицензиаром  денежных  средств  оплату  услуг
   организации, фактически предоставляющей услуги по рекламе:
       Дебет  60 (расчеты с рекламной организацией)  Кредит 51     118
   000 руб.
       3.  Возмещение  Лицензиатом расходов, понесенных Лицензиаром на
   оплату рекламных услуг
       Дебет   51     Кредит  (расчеты с Лицензиатом)          118 000
   руб.
       Если   Лицензиар   является   лицом,   действующему   в  рамках
   агентского  договора,  у  него  не возникает облагаемого оборота по
   НДС.
       На    основании    п.1   ст.156   НК   РФ   при   осуществлении
   предпринимательской   деятельности  в  интересах  другого  лица  на
   основе     договоров     комиссии    либо    агентских    договоров
   налогоплательщики  определяют  налоговую  базу  как  сумму  дохода,
   полученную  ими  в  виде  вознаграждений  (любых  иных доходов) при
   исполнении указанных договоров.
       В  связи  с  этим суммы, полученные агентами от принципалов для
   исполнения   сделки   или  в  возмещение  понесенных  расходов  (за
   исключением  сумм, причитающихся им в виде вознаграждений или любых
   иных доходов), в налоговую базу не включаются.
       В  п.  5  Письма МНС России от 21.05.2001 N ВГ-6-03/404  указан
   порядок   выставления   счетов-фактур   в   ситуации,  когда  агент
   (комиссионер)  приобретает  услуги  от  своего имени для принципала
   (комитента).  Если  счет-фактура  выставлен продавцом на имя агента
   (комиссионера),   то   основанием   у  принципала  (комитента)  для
   принятия   НДС   к  вычету  является  счет-фактура,  полученный  от
   посредника.   Счет-фактура   выставляется   посредником  комитенту,
   принципалу    с    отражением    показателей    из   счета-фактуры,
   выставленного  продавцом посреднику. Оба счета-фактуры у посредника
   в  книге  покупок  и  книге  продаж не регистрируются, а отражаются
   только   в   книге  учета  полученных  и  выставлены  счетов-фактур
   соответственно.
       Учитывая  изложенное,  Лицензиар  обязан  выписать  и выставить
   Лицензиату   счет-фактуру  на  стоимость  рекламных  услуг.  Данный
   счет-фактура  выставляется  от имени Лицензиара на основании данных
   счета-фактуры,  выставленного  организацией, фактически оказывающей
   услуги по рекламе.
       Таким  образом,  порядок  отражения в бухгалтерском и налоговом
   учете   операций,  а  также  порядок  выставления  счетов-фактур  и
   ведения   книг   покупок   и   продаж   зависит   от   квалификации
   правоотношений,  возникающих  между  Лицензиаром  и  Лицензиатом по
   обеспечению рекламными услугами в интересах последнего.

       2.  Для  признания  Лицензиатом  оплаченных  Лицензиару  сумм в
   составе  расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, и
   принятия  к  вычету НДС необходимо обратить внимание на письмо УФНС
   по  г.Москва  от  08.12.2004г.  №24-11/79072 в котором сказано: "по
   операциям  в  рамках  сделок,  совершенных агентом от своего имени,
   требований    приложения    копий   первичных   документов   агента
   (комиссионера)  напрямую законодательством не установлено. Вместе с
   тем  для  правомерного  отражения  таких  операций  в бухгалтерском
   учете  у  принципала  (комитента) агент (комиссионер) по требованию
   принципала  (комитента)  обязан представить последнему все сведения
   о  движении имущества принципала (товаров, денежных средств), в том
   числе   и   в  виде  копий  накладных,  счетов-фактур  и  платежных
   поручений". Такое условие лучше включать в договор.
       В  п.14  Информационного  письма  ВАС от 17 ноября 2004 г. № 85
   "Обзор   практики   разрешения   споров   по   договору   комиссии"
   установлено,  что  отчет  комиссионера  не является доказательством
   исполнения  комиссионером  своей  обязанности  по договору комиссии
   без подтверждения его другими доказательствами.
       Из  этого следует, что для включения в расходы Лицензиат должен
   иметь  отчет  Лицензиара  с приложением копии заключенного от имени
   Лицензиара  договора  с  третьим лицом, иные подтверждающие расходы
   документы  (акты,  счета,  счета-фактуры).  Кроме  того,  Лицензиат
   должен  иметь счет-фактуру, выписанную Лицензиаром от своего имени,
   с   приложением  счета-фактуры,  выданной  организацией  фактически
   оказывающей рекламные услуги.
       В  случае,  если  отношения  между  Лицензиаром  и  Лицензиатом
   квалифицируются  как  отношения по оказанию услуг, то для признания
   расходов  для целей налогообложения прибыли и принятия НДС к вычету
   достаточно  иметь акт и счет-фактуру, выданные от имени Лицензиара,
   и документы, подтверждающие оплату рекламных услуг.
       Как    правило,    налоговые    органы   требуют   предоставить
   дополнительные  документы,  подтверждающие  факт  оказания  услуг с
   точки  зрения  обоснованности  произведенных расходов "количеству и
   качеству"   рекламных   мероприятий.  Для  этой  цели  используются
   различные   отчеты,   фотографии,   образцы   рекламной   продукции
   (буклеты,   листовки  и  пр.),  рекламные  изображения  в  газетах,
   журналах.   Факт   рекламирования  продукции  может  подтверждаться
   рекламными   объявлениями   и   купонами,   протоколом  определения
   победителей  рекламных  акций,  расписками  победителей о получении
   подарков,  договорами о рекламе и размещении рекламных материалов в
   кинотеатрах, об оказании рекламных услуг.
       Таким   образом,   Лицензиат   имеет   право   возместить  НДС,
   предъявленный  Лицензиатом  по  рекламным расходам. Однако реальная
   возможность  принять  к  вычету  НДС  зависит  от  того,  насколько
   оформленные   документы  соответствуют  тому  типу  правоотношений,
   который   может   быть   квалифицирован   из  совокупности  условий
   соглашения между Лицензиаром и Лицензиатом.

       3.   По   нашему  мнению,  в  связи  с  осуществлением  рекламы
   товарного  знака  возникают  риски,  как  у  Лицензиара,  так  и  у
   Лицензиата.
       Правообладателем   товарного   знака,   в   отношении  которого
   осуществляется  реклама,  является Лицензиар. Пунктом 1 ст.4 Закона
   Российской  Федерации  от  23.09.1992  N 3520-1 "О товарных знаках,
   знаках  обслуживания  и  наименованиях  мест происхождения товаров"
   установлено  право  правообладателя  использовать  товарный  знак и
   запрещать использование товарного знака иными лицами.
       При  этом  правообладатель вправе передать исключительное право
   на   товарный   знак    другому   лицу   по   договору  о  передаче
   исключительного   права  на  товарный  знак  (договору  об  уступке
   товарного  знака) или предоставить право на использование товарного
   знака  по  лицензионному договору (ст.25, 26 Закона от 23.09.1992 N
   3520-1).
       Реклама  товарного  знака  обеспечивает получение экономических
   выгод   его   прежде   всего   правообладателю,   который  обладает
   исключительным  правом  на  товарный  знак.  В этой связи налоговым
   органом  могут  быть  заявлены  требования  о  том,  что расходы по
   рекламе   товарных  знаков  не  отвечают  принципу  рациональности,
   поскольку  осуществлены  в  интересах  законного  правообладателя Ц
   Лицензиара.  Такая  логика  налогового  органа  была представлена в
   Постановлении  ФАС  Московского  округа  от  18.11.2003  по  делу N
   КА-А40/9281-03.
       Данный   аргумент   может   быть   положен  в  основу  действий
   налогового  органа  по  исключению  из  состава  затрат  Лицензиата
   произведенных  расходов  на  рекламу, а также исключению из состава
   вычетов  сумм  НДС,  уплаченных  по рекламным услугам. Одновременно
   произведенные  Лицензиатом  действия  по  рекламе  торгового  знака
   могут   быть   признаны   безвозмездно   произведенными   в  пользу
   правообладателя  торгового  знака  (Лицензиара),  что  повлечет для
   Лицензиата  доначисление НДС со стоимости рекламных услуг (пп.1 п.1
   ст.146  НК  РФ),  а  для  Лицензиара Ц признание внереализационного
   дохода (п.8 ст.250 НК РФ).
       Отметим,  что  Лицензиат  также  может  получать  экономические
   выгоды  от целенаправленного продвижения товарного знака, поскольку
   лицензиат  использует  товарный знак в своей основной деятельности.
   Соответственно,  на  основании  пп.28  п.1  ст.264 НК РФ расходы на
   рекламу  товарного  знака  и знака обслуживания могут быть отнесены
   Лицензиатом   к   прочим  расходам,  связанным  с  производством  и
   реализацией.   Такой   вывод  был  сделан  арбитражным  судом  (см.
   Постановлении  ФАС  Московского  округа  от  18.11.2003  по  делу N
   КА-А40/9281-03).
       По  нашему  мнению, учитывая, что реклама товарного знака может
   производится  в интересах всех его законных пользователей, возможно
   появление  споров  об  обоснованности расходов налогоплательщика. В
   этой  связи  считаем,  что целесообразно, чтобы единственным лицом,
   который  несет  расходы по поддержке и продвижению товарного знака,
   являлся  обладатель  исключительных прав на товарный знак. При этом
   правообладатель  может возмещать понесенные им расходы на рекламу и
   продвижение  товарного  знака через установление повышенного уровня
   лицензионных   платежей   по  договору  с  пользователями,  которым
   предоставлено    неисключительное    право    на    товарный   знак
   (лицензиатами).
   
   


Главная страница