Эксперт

Курсы валют

16.06.2018
62.7
9.8
0.57
83.1
0
2.38
0.19

Статистика

Реклама

БАЗАРОВА А. С. УСЛОВНЫЙ РАСХОД (УСЛОВНЫЙ ДОХОД) ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ, ТЕКУЩИЙ НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Главная страница


        УСЛОВНЫЙ РАСХОД (УСЛОВНЫЙ ДОХОД) ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ, ТЕКУЩИЙ
                            НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
   
       Условный  расход  (условный  доход) по налогу на прибыль (пункт
   20  ПБУ  18/02)  - это сумма налога на прибыль, определяемая исходя
   из  бухгалтерской  прибыли  (убытка)  и  отражаемая в бухгалтерском
   учете   независимо  от  суммы  налогооблагаемой  прибыли  (убытка).
   Определяется   сумма   условного  расхода  (условного  дохода)  как
   произведение  бухгалтерской  прибыли  на  ставку налога на прибыль,
   установленную  законодательством Российской Федерации и действующую
   на определенную дату.
       Для  учета  условного  расхода (условного дохода) к счету учета
   прибылей и убытков необходимо открыть отдельный субсчет.
       Суммы  начисленного  условного  расхода  по  налогу  на прибыль
   отражаются следующим образом:
   
                         Корреспонденция счетов
                           Содержание операции
   
                                  Дебет
                                 Кредит
   ___________________________________________________________________
   
           99-3 "Условный доход (расход) по налогу на прибыль"
                  68 -2 "Расчеты по налогу на прибыль"
   Начислен условный расход по налогу на прибыль
   
   
       Пункт  21  ПБУ  18/02  ввел  понятие текущего налога на прибыль
   (текущего  налогового  убытка),  под  которым  признается  налог на
   прибыль   для  целей  налогообложения.  Текущий  налог  на  прибыль
   (текущий   налоговый   убыток)   определяется  исходя  из  величины
   условного   расхода   (условного  дохода)  по  налогу  на  прибыль,
   скорректированной  на  суммы  постоянного налогового обязательства,
   отложенного    налогового    актива    и   отложенного   налогового
   обязательства, возникшие в отчетном периоде.
   
       Если  в отчетном периоде у организации не возникнет постоянного
   налогового    обязательства,   отложенных   налоговых   активов   и
   отложенных  налоговых  обязательств,  то  сумма  текущего налога на
   прибыль  будет равна условному расходу (условному доходу) по налогу
   на  прибыль,  то  есть  суммы  налога  на  прибыль,  исчисленные  в
   бухгалтерском и налоговом учете, будут равны.
   
       Пример 1.
       Организация,    определяющая   доходы   и   расходы   в   целях
   налогообложения   прибыли  кассовым  методом,  в  счет  предстоящей
   поставки  товаров  получила  от  покупателя  в  феврале  2006  года
   предварительную  оплату  в размере 100% от их договорной стоимости,
   составляющей  118  000  рублей,  в  том  числе НДС - 18 000 рублей.
   Товары  отгружены  покупателю  в  соответствии с договором в апреле
   2006  года.  Покупная  стоимость проданных товаров - 80 000 рублей,
   задолженность  перед  поставщиком  погашена.  Авансовые  платежи по
   налогу  на  прибыль  организация  уплачивает  ежемесячно  исходя из
   фактически полученной прибыли.
   
       Поступления  в виде авансов в счет оплаты товаров, работ, услуг
   не признаются доходами организации на основании пункта 3 ПБУ 9/99.
       В  целях налогообложения прибыли доходом от реализации согласно
   статье   249  НК  РФ  признается  выручка  от  реализации  товаров,
   определяемая  в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода
   признания   доходов   и  расходов.  Напомним  читателям,  что  если
   налогоплательщик  использует  метод начисления, ему при определении
   доходов  следует  руководствоваться  статьей  271  НК  РФ. Согласно
   пункту  3  указанной  статьи  при методе начисления датой признания
   доходов  от  реализации  признается дата реализации товаров (работ,
   услуг,  имущественных прав), независимо от фактического поступления
   денежных   средств   (иного   имущества   (работ,  услуг)  и  (или)
   имущественных прав) в их оплату.
       В  нашем  примере  организация  определяет  доходы  и расходы в
   целях  налогообложения прибыли кассовым методом, следовательно, при
   определении  доходов  ей  следует  руководствоваться статьей 273 НК
   РФ.  При  кассовом  методе  датой  получения дохода признается день
   поступления  средств на счета в банках или (или) в кассу, поэтому в
   данном   случае   сумма  поступившего  аванса  в  счет  предстоящей
   поставки  товаров  будет  признана  доходом в целях налогообложения
   прибыли.
       То   есть   сумма   полученной   предварительной  оплаты  будет
   формировать  налоговую  базу по налогу на прибыль за I квартал 2006
   года.  В  соответствии  же  с пунктом 3 статьи 248 НК РФ в периоде,
   когда   будет  произведена  реализация  товаров,  в  счет  поставки
   которых  был получен аванс, суммы, уже отраженные в составе доходов
   налогоплательщика,  не  будут  повторно  включаться  в  состав  его
   доходов.
       Сумма  полученного  организацией  аванса, за вычетом суммы НДС,
   учитываемая  при  формировании  налогооблагаемой  базы по налогу на
   прибыль  в  I квартале 2006 года и не признаваемая в данном периоде
   доходом   для   целей  бухгалтерского  учета,  является  вычитаемой
   временной  разницей.  Она приводит к образованию отложенного налога
   на  прибыль,  который  должен  уменьшить  сумму  налога на прибыль,
   подлежащего  уплате  в  бюджет  в  следующем или следующих отчетных
   периодах.
       Произведение  возникшей  вычитаемой временной разницы на ставку
   налога   на  прибыль,  установленную  законодательством  Российской
   Федерации  о  налогах и сборах и действующую на отчетную дату, дает
   отложенный  налоговый  актив,  который  в бухгалтерском учете будет
   отражен проводкой:
   
                         Корреспонденция счетов
                              Сумма, рублей
                           Содержание операции
   
                                  Дебет
                                 Кредит
   ___________________________________________________________________
   ___________________________________________________________________
   
                    09 "Отложенные налоговые активы"
                68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
                                 24 000
   Отражен отложенный налоговый актив (100 000 х 24%)
   
   
       Признается   отложенный  налоговый  актив  в  данном  случае  в
   феврале  2006  года,  то  есть  в  том  отчетном периоде, в котором
   возникла    вычитаемая    временная    разница,   если   существует
   вероятность,   что  организация  в  последующих  отчетных  периодах
   получит налогооблагаемую прибыль.
       В  момент  отгрузки  товара  покупателю  в  апреле  2006 года в
   бухгалтерском  учете  признается выручка от продажи товаров в сумме
   ранее  полученного  аванса,  которая для целей налогообложения, как
   было  отмечено выше, повторно доходом не признается. Таким образом,
   в  итоге  за  период  с  января  по  апрель  2006  года  показатели
   бухгалтерской  и налогооблагаемой прибыли совпадут (пункты 5, 6, 12
   ПБУ 9/99).
       Расход  в  сумме  стоимости реализованного товара (в примере 80
   000  рублей)  в  целях  налогообложения  прибыли признается также в
   апреле, поскольку он оплачен поставщику.
       По  мере  уменьшения  или погашения вычитаемых временных разниц
   уменьшаются  или  полностью погашаются отложенные налоговые активы.
   В  данном  случае  в  момент  отгрузки  товара покупателю полностью
   погашается   вычитаемая   временная   разница   и,  соответственно,
   отложенный  налоговый  актив.  Отражаться в бухгалтерском учете это
   будет следующим образом:
   
                         Корреспонденция счетов
                              Сумма, рублей
                           Содержание операции
   
                                  Дебет
                                 Кредит
   ___________________________________________________________________
   ___________________________________________________________________
   
                68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
                    09 "Отложенные налоговые активы"
                                 24 000
   Погашен отложенный налоговый актив
   
   
       В  бухгалтерском  учете, независимо от налогооблагаемой прибыли
   (убытка),  отражается  сумма налога на прибыль, рассчитанная исходя
   из  бухгалтерской прибыли (убытка) и признаваемая условным расходом
   либо условным доходом по налогу на прибыль:
   
                         Корреспонденция счетов
                              Сумма, рублей
                           Содержание операции
   
                                  Дебет
                                 Кредит
   ___________________________________________________________________
   ___________________________________________________________________
   
                          99 "Прибыли и убытки"
                68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"
                                  4800
   Начислен  налог на прибыль, рассчитанный по правилам бухгалтерского
   учета ((118 000 - 18 000 - 80 000) х 24%)
   
   
       Текущий  налог  на  прибыль  за  период с января по апрель 2005
   года  составил  4  800  рублей.  Но в феврале (то есть в предыдущем
   отчетном  периоде)  организация исчислила и уплатила в бюджет налог
   в  сумме  24  000  рублей.  На  30  апреля  у  организации возникла
   переплата  по  налогу - 19 200 рублей. В бухгалтерском учете данная
   сумма  отражена  по  дебету  счета 68 субсчет "Расчеты по налогу на
   прибыль",  что  может  позже  станет вычитаемой временной разницей,
   равной сумме отложенного актива.
       Окончание примера.
   
       Представим изложенный выше материал в виде двух схем:
       схема  1  "Постоянные  и  временные  разницы  и  последствия их
   возникновения";
       схема   2  "Начисление  налога  на  прибыль  в  соответствии  с
   требованиями ПБУ 18/02".
   
          Схема 1. Постоянные и временные разницы и последствия их
                              возникновения
   
                         Постоянные разницы (ПР)
                            Временные разницы
   
   ___________________________________________________________________
                         Налогооблагаемые (НВР)
                            Вычитаемые (ВВР)
   
   
                         возникают в результате:
                         возникают в результате:
   
                         возникают в результате:
   
   Расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом (пункт 4 ПБУ):
   превышения   фактических  расходов,  учитываемых  при  формировании
   бухгалтерской  прибыли  (убытка),  над  расходами, принимаемыми для
   целей  налогообложения,  по  которым  предусмотрены  ограничения по
   расходам;
   непризнания   для   целей  налогообложения  расходов,  связанных  с
   передачей   на  безвозмездной  основе  имущества  (товаров,  работ,
   услуг),  в  сумме  стоимости  имущества  (товаров,  работ, услуг) и
   расходов, связанных с этой передачей;
   непризнания   для   целей   налогообложения  убытка,  связанного  с
   появлением   разницы   между  оценочной  стоимостью  имущества  при
   внесении  его  в уставный (складочный) капитал другой организации и
   стоимостью,  по  которой  это  имущество  отражено  в бухгалтерском
   балансе у передающей стороны;
   образования  убытка, перенесенного на будущее, который по истечении
   определенного   времени,   согласно   законодательству   Российской
   Федерации  о  налогах  и  сборах,  уже не может быть принят в целях
   налогообложения  как  в  отчетном,  так  и  в  последующих отчетных
   периодах;
   прочих аналогичных различий.
   Расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом (пункт 11 ПБУ):
   применения   разных   способов   расчета   амортизации   для  целей
   бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
   применения  разных способов признания коммерческих и управленческих
   расходов  в  себестоимости  проданных  продукции,  товаров,  работ,
   услуг  в  отчетном  периоде  для целей бухгалтерского учета и целей
   налогообложения;
   излишне   уплаченного   налога,  сумма  которого  не  возвращена  в
   организацию,  а  принята к зачету при формировании налогооблагаемой
   прибыли   в  следующем  за  отчетным  или  в  последующих  отчетных
   периодах;
   убытка,   перенесенного   на   будущее,   не   использованного  для
   уменьшения  налога  на прибыль в отчетном периоде, но который будет
   принят  в  целях  налогообложения  в последующих отчетных периодах,
   если  иное  не предусмотрено законодательством Российской Федерации
   о налогах и сборах;
   применения,  в  случае  продажи  объектов  основных средств, разных
   правил   признания   для   целей   бухгалтерского   учета  и  целей
   налогообложения  остаточной  стоимости  объектов основных средств и
   расходов, связанных с их продажей;
   наличия   кредиторской   задолженности   за   приобретенные  товары
   (работы,  услуги)  при  использовании  кассового метода определения
   доходов   и   расходов   в   целях   налогообложения,   а  в  целях
   бухгалтерского    учета    -    исходя   из   допущения   временной
   определенности фактов хозяйственной деятельности;
   прочих аналогичных различий.
   Расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом (пункт 12 ПБУ):
   применения   разных   способов   расчета   амортизации   для  целей
   бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
   признания  выручки  от  продажи продукции (товаров, работ, услуг) в
   виде  доходов  от  обычных  видов деятельности отчетного периода, а
   также  признания  процентных доходов для целей бухгалтерского учета
   исходя  из  допущения временной определенности фактов хозяйственной
   деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу;
   отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль;
   применения   различных  правил  отражения  процентов,  уплачиваемых
   организацией  за  предоставление  ей в пользование денежных средств
   (кредитов,   займов)   для   целей  бухгалтерского  учета  и  целей
   налогообложения;
   прочих аналогичных различий.
   
   
   ПР отражаются:     НВР отражаются:     ВВР отражаются:
   
   Ведется внесистемный учет ПР, то есть ПР учитываются вне счетов
   бухгалтерского учета.
   Возникающие ПР отражаются только в аналитических таблицах на
   основании сопоставления данных БУ и НУ.
   Ведется внесистемный учет НВР, то есть НВР учитываются вне счетов
   бухгалтерского учета.
   Возникающие НВР отражаются только в аналитических таблицах на
   основании сопоставления данных БУ и НУ.
   Ведется внесистемный учет ВВР, то есть ВВР учитываются вне счетов
   бухгалтерского учета.
   Возникающие ВВР отражаются только в аналитических таблицах на
   основании сопоставления данных БУ и НУ.
   
   
   возникает:         возникает:        возникает:
   
                Постоянное налоговое обязательство (ПНО)
                      ПО = ПР х 24% (ставка налога)
                    Отложенный налоговый актив (ОНА)
                     ОНА = ВВР х 24% (ставка налога)
                Отложенное налоговое обязательство (ОНО)
                     ОНО = НВР х 24% (ставка налога)
   
   
   Отражение в учете:     Отражение в учете:      Отражение в учете:
   
   Возникновение ПНО
   Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство"
   Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль"
   Возникновение ОНА
   Дебет 09 "Отложенные налоговые активы"
   Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль"
   Возникновение ОНО
   Дебет 68 субсчет "Налог на прибыль"
   Кредит 77 "Отложенные налоговые обязательства"
   
   Погашение ПНО невозможно
   Погашение ОНА
   Дебет 68 субсчет "Налог на прибыль"
   Кредит 09 "Отложенные налоговые активы"
   Погашение ОНО
   Дебет 77 "Отложенные налоговые обязательства"
   Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль"
   
   Списание ПНО невозможно
   Списание ОНА
   Дебет 99 "Прибыль и убытки"
   Кредит 09 "Отложенные налоговые активы"
   Списание ОНО
   Дебет 77 "Отложенные налоговые обязательства"
   Кредит 99 "Прибыль и убытки"
   
   
         Схема 2. Начисление налога на прибыль в соответствии с
                         требованиями ПБУ 18/02
   
   
   
   
   
   
   +  - + - =
   
   
   
   
   
   
   
   
   
   х      х   х   х     х
   24%    24%   24%   24%     24%
   =      =   =   =     =
   
   
   
   
   
   
   
   +    -     +           - = =
   
   
   
   
   
   
       Более  подробно  с вопросами касающимися особенностей отражения
   в   бухгалтерском   учете   сумм  отложенных  налоговых  активов  и
   обязательств,  текущего  налога  на прибыль, созданных в предыдущие
   отчетные  периоды (до применения ПБУ 18/02), учет постоянных разниц
   и   постоянных   налоговых  обязательств,  учет  временных  разниц,
   отложенных  налоговых активов и обязательств Вы можете ознакомиться
   в  книге  ЗАО  "BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ"  "Положение  по  бухгалтерскому
   учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02".
   
       Автор  статьи  консультант  по налогам ЗАО "BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ"
   Базарова Алла Сергеевна
       Тел./факс     (495)    937-34-51    (многоканальный)    E-mail:
   bas@interkom.omsktele.com
       Сайт: www.rosec.ru.
   
   


Главная страница